破產清算初期審計報告

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破產清算初期審計報告范文第1篇

法律責任是指違反法律規定的行為應當承擔的法律后果，是制裁違法者的法律依據。法律責任是我國法律制度中的一項重要，對法律規定的貫徹執行具有極其重要的影響作用。注冊會計師法律責任問題的研究，歷來是世界各國審計理論界研究的重點課題，它不僅直接關系到注冊會計師行業本身的生存和發展，而且影響著整個社會經濟秩序的健康運行。我國注冊會計師事業的發展過程，也遇到了相當多的法律訴訟問題，關注注冊會計師行業的發展，探討注冊會計師法律責任的規范，旨在進一步完善注冊會計師的法律體系，使我國注冊會計師事業能在一個較規范、合理的社會環境中得到有序健康的發展。

一、注冊會計師法律責任的發展過程

改革開放給我國注冊會計師行業創建了廣泛的發展空間。注冊會計師自80年代初恢復以來，在社會主義市場經濟建設中發揮了其他行業不可替代的作用。然而，它畢竟只走過近20年的歷程，較之國際會計師行業150多年的發展，還顯得較為年輕。因此有必要對注冊會計師及其法律責任的發展過程作細致的研究，掌握注冊會計師法律責任的歷史背景，并從理論上探討注冊會計師法律責任的規范。

注冊會計師行業在恢復初期，審計理論界對注冊會計師法律責任的研究未能引起足夠的重視，這同當時的社會歷史背景具有密切的關系，由于當時在執業實踐中還沒有出現有關注冊會計師法律責任的訴訟案例。進入90年代以后，由于改革開放的縱深發展，市場經濟建設的不斷推進，注冊會計師因驗資業務糾紛而被推上民事法庭的事件越來越多，并逐漸蔓延到審計、工商年檢、評估、盈利預測等所有注冊會計師參與的業務之中，形成—股注冊會計師行業始料不及的訴訟浪潮。

上海復旦大學的李若山博士在論及中國注冊會計師民事法律責任時闡明：“根據中國近年來發生的一些較有影響的典型案例，我們把注冊會計師法律責任的發展過程劃分為醞釀、萌芽、縱深發展三個階段”，筆者支持這一論斷。

(一)注冊會計師法律責任的醞釀階段

這一階段可以從1 981年在上海成立中國經濟體制改革后的第一家會計師事務所開始，它標志著我國注冊會計師行業得以恢復建立。這一時期大約持續到1991年共計10年時間，注冊會計師行業可謂生活在“世外桃園”之中，客戶幾乎沒有就審計業務同審計職業界發生法律糾紛，而主管該行業的財政部門也從未因注冊會計師工作過失對他們進行任何處罰，這一段時間可以稱為中國注冊會計師法律責任的醞釀階段。

在法律責任發展的醞釀階段，有其特定的社會經濟環境。就職業外部來講，注冊會計師行業是新生事物，處于發展初期，人數也相當有限，也沒有對社會經濟環境產生太大的影響。同時，國家出于促進注冊會計師行業發展的需要，更多地從政策方面保護注冊會計師職業界的利益，在體制上把注冊會計師看作國家干部，把事務所作為國家事業單位，沒有從法律上考慮注冊會計師是否承擔法律責任。就審計客戶來講，當時會計師事務所面臨的審計對象大部分是三資，這些企業的特點是投資各方一般都直接參與了企業的經營管理，而不像股份公司那樣，存在明顯的所有權與經營權的分離，這些企業財務報表的編制與使用基本上是同一層次的。當時的一些股份企業尚處于試點階段，加之國家經濟當時處于一種求大于供的狀態，企業經營風險很小，很少發生因企業經營不善而破產清算的情況。投資者在作出投資決策時很少考慮企業的財務狀況和審計報告。所有這些外部條件決定了當時的審計不存在風險，也就談不上有什么法律責任了。就職業內部來看，審計準則及職業道德準則缺位，職業技能的參差不齊及職業機構的不完善，使得審計質量缺乏統一的衡量標準。當時的審計程序大量依賴經驗判斷，外界很難評判審計工作質量的優劣，加之國家保護、社會也沒有懲處審計職業界質量低劣的服務要求，因而注冊會計師在這一階段也就根本談不上承擔法律責任。由于當時審計風險沒有得到應有的暴露，注冊會計師職業界沒有感到外部壓力，因此，從表面上看，在這一階段，注冊會計師行業發展較為順利，沒有任何法律訴訟。但并不表明注冊會計師就可以不承擔任何法律責任，實際上，隨著環境的改變，社會正在醞釀著產生注冊會計師法律責任的各種條件。

(二)注冊會計師法律責任的萌芽階段

這一階段的時間為1992年至1995年。當時寬松的經濟環境與對商品經濟發展的強烈要求，使得中國幾乎是以幾何級數的速度創辦了無數個各種各樣的企業，這些企業的創辦帶來的驗資與審計業務，為處于成長狀態的注冊會計師行業的生存和發展奠定了堅實的物質基礎。同時，隨著市場經濟體系的建立，企業法人及社會個人的風險意識也逐漸加強，對企業財務信息及質量有了較高的要求。1992年至1993年，深圳原野公司事件和北京長城公司事件的發生，引起了人們對深圳特區會計師事務所和北京中誠會計師事務所法律責任的關注，并揭開了中國對注冊會計師法律責任認識的序幕。同時，從1992年至1995年，我國注冊會計師行業主管部門對影響全社會的三大審計案件、即深圳原野公司、北京長城公司和海南中水集團公司中的有關注冊會計師進行了嚴肅處理。其中有些注冊會計師因重大過失或故意欺詐而受到了刑事處罰。這一系列審計案件的處理及相關法律、法規的出臺，標志著注冊會計師法律責任萌芽階段的形成。

(三)注冊會計師法律責任的縱深發展階段

上述三大審計案件是公眾及政府對注冊會計師職業界敲響了警鐘，推動了注冊會計師法律責任向更深層次發展。1996年1月1日《中國注冊會計師獨立審計準則》的，以及1996年4月4日最高人民法院56號法函規定，揭開了注冊會計師法律責任縱深發展的序幕。《中國注冊會計師獨立審計準則》確立了注冊會計師行為上的執業標準，使社會公眾對注冊會計師工作質量有了衡量尺度，提供了識別注冊會計師有無過失行為的依據。最高人民法院第56號法函更是成為注冊會計師出具虛假驗資報告的民事法律責任的第一個專門司法解釋，也使得社會公眾對注冊會計師的民事責任有了更深刻的關注。這些法規的出現標志著注冊會計師法律責任走向了縱深發展階段，并為注冊會計師法律責任的界定奠定了法律基礎。

二、注冊會計師法律責任的成因分析

中國注冊會計師法律責任產生的根本原因，主要是社會經濟機制的轉變，這種轉變使注冊會計師的工作發生了一系列的變化。

(一)會計目標的多元化，提高了審計風險

當經濟體制由計劃經濟向市場經濟轉換時，一方面，會計目標由過去單一的經管責任向多元化發展，既為經管責任服務，又為經營決策服務。此時，會計處理不得不在這兩種要求之間予以平衡，從而增加了對會計信息解釋的可爭議性。另一方面，市場經濟中經管責任的關系人帶有很大的不確定性，受托人和委托人之間的經濟責任關系也成為具有雙向約束力的約定權責關系，這種平等權利，既給了受托方自主處理會計信息的機遇，也增強了委托方要求獲得合理保證的會計信息的需求。這就給會計信息的理解沖突埋下了伏筆。可見在市場經濟條件下，由于經濟環境的變化，會計信息處理的復雜化以及不同階層理解沖突的增加，必然導致審計風險。而解決這些審計風險的最根本的之一，就是依靠法律手段來調節雙方的理解沖突。

(二)市場經濟條件下，會計信息的經濟后果性增加了審計法律責任

在傳統的計劃經濟條件下，會計信息的經濟后果及影響范圍是相當有限的，而在市場經濟條件下，證券市場的存在使得委托方與受托方的關系變得不確定，雙方的關系是否建立與解除，在很大程度上要依賴于會計信息的反映內容。因此，會計信息的決策作用變得非常重要。一項小小的錯誤會計信息，可能會導致整個社會資金幾萬、幾十萬，甚至幾個億的錯誤流向。正是由于會計信息的經濟后果性日益突出，一旦產生不應出現的經濟后果性，或者鑒定會計信息與使用會計信息的雙方對這種經濟后果性產生不同看法時，必將帶來法律上的沖突。因此，會計信息經濟后果性的增大，也會引起相關的審計法律問題。

(三)市場經濟主體的平等性，強化了各主體的法律責任

在市場經濟條件下，法律已成為調節個人與社會、秩序與自由、權威與服從三大矛盾的準則。法律地位的平等表明了受托方與委托方具有相同的經濟權利。當對會計信息的理解發生沖突時，雙方不再依據行政權利與級別，而更多的是依據原先制定的“游戲規則”——法律條文來處理有關的爭議。由于權利的保障及法制的完善，使得各方都有了依法自衛的勇氣與能力。因此，運用法律手段來調節會計信息處理與理解的沖突，必將成為市場經濟環境中最為常見的手段之一。

(四)注冊口下相關條文的矛盾性， 導致了法律責任的復雜化

為了明確注冊會計師的法律責任，以維護市場秩序，國家先后出臺的《刑法》、《注冊會計師法》、《證券法》、《公司法》中，都涉及了與注冊會計師法律責任有關的規定。這一系列規定對維護市場運行秩序起著重要作用。但由于外部環境的改變，立法順序的先后不同，使得這些現行法律中，涉及注冊會計師法律責任的條文存在不少矛盾之處。如專向性立法，它不象刑法那樣以犯罪的侵犯客體為線條進行分類規定，會導致追究注冊會計師法律責任時尺度不一致，不平衡；強調實體法，輕視程序法帶來了會計師事務所賠償程序的矛盾；其他一些司法文件的解釋所帶來的會計師事務所賠償金問題等等。這些現象導致了注冊會計師法律責任的復雜化。

三、注冊會計師法律責任的界定

注冊會計師的法律責任是審計責任中最核心的部分，它是指注冊會計師由于違反法律規定的行為而應承擔的法律后果。注冊會計師的審計責任是根據有關法律、法規(包括審計準則)對委托人應盡的義務，以及因其未能盡職盡責而應承擔的法律行政甚至道德壓力方面的后果。注冊會計師應勇于承擔應由自己承擔的法律責任，并準確界定同審計責任的關系。

(一)要分清過失與欺詐

過失是指在一定條件下，缺少應有的合理的執業謹慎。欺詐是以欺騙或坑害他人為目的的故意行為，亦稱為注冊會計師舞弊。注冊會計師對過失欺詐均應承擔責任，但所承擔責任的種類(刑事責任、行政責任或民事責任)和程度，以及受到處罰的輕重應有所區別。同時指控注冊會計師的行為使自己遭受損失時，必須能證明自己的損失與注冊會計師的審計報告有直接關系。在條件許可的情況下，可以成立由會計、審計實務界和界以及司法等方面專家組成的鑒定委員會，對過失的有無和大小，過失或欺詐做出令人信服的界定，以使有關部門做出公正的結論或判決。

(二)要過失的層次

在實踐中不但要重視普通過失與重大過失的區別，而且要重視引入“與有過失”和“比較過失”，借以量化注冊會計師的法律責任。所謂“與有過失”亦稱共同過失，是指原告的損失也源于自身的過失。所謂“比較過失”是指根據各過失者犯有過失的程度，而分配其所應負擔的損失賠償額。

(三)要分清審計責任與被審計單位的會計責任

注冊會計師的基本職能是經濟鑒證。即鑒證客戶編制的會計報表是否遵循了合法公允和一貫性原則。注冊會計師并非國家公務員，既無行政監督權，更無司法監督權，其手段有限，加之審計成本的約束，至多也就是受托經濟責任關系中的鑒證性監督。在理論上過分強調注冊會計師的監督職能，顯然加重了其所能承受和應承受的責任，那種要求注冊會計師對被審單位會計報表的正確性和完整性，做出百分之百的保證意見是不現實的，在實踐上也難以行通，注冊會計師不能也無法對會計報表的全部錯弊負有責任，更不能允許在司法實踐中出現未履行合法程序的條件下，對事務所或注冊會計師實行強制措施。

四、注冊會計師避免法律訴訟的策略

注冊會計師的職業性質決定了它是一個容易遭受法律訴訟的行業。那些蒙受了損失的受害人總想通過追究過錯的責任盡可能使損失得以補償。就是在西方國家中，法律訴訟也是困擾會計師職業界的一大難題，會計師行業每年不得不為此而付出大量的精力，支付巨額的賠償金和購買高昂的執業保險。近幾年來，我國注冊會計師行業發生了一系列震驚整個行業乃至全的案件，有些會計師事務所及注冊會計師都承擔了相應的法律責任。如何避免法律訴訟，已成為我國注冊會計師行業非常關注的問題，注冊會計師必須掌握防范訴訟風險的和技巧。

(一)改進注冊會計師的審計報告方式

為了避免并防止對注冊會計師賠償責任不合理的無限化。有必要完善對注冊會計師審計報告方式的規范。建立對不同的審計對象區別使用審計報告、審核報告和審閱報告等不同效力等級的報告方式。審計報告是注冊會計師按照約定，履行了審計準則規定的審計程序后，出具的法律責任約束力最強的報告。例如對社會公信力要求很高的上市公司、國家機構等單位的審計，必須出具審計報告。審核報告是審計人員對公司的帳表進行了核對，驗證帳表一致的報告，這對小型是合適的。審閱報告只是注冊會計師審閱了委托人的有關資料后出具的報告。例如企業若干年的盈利預測，審計人員不能也無法對其未來或效率、效益做出保證性承諾。

(二)遵循執業準則的規范，不能從事不能勝任的委托業務

獨立、客觀、公正是注冊會計師職業道德中的三個最重要的規范。獨立要求注冊會計師與委托單位之間必須實實在在地毫無利害關系，注冊會計師們承擔的是對整個社會公眾的責任，這就決定了注冊會計師必須與委托單位和外部組織之間保持一種超然獨立的關系，獨立是注冊會計師的靈魂，注冊會計師只有具備獨立性，才能做到客觀、公正。客觀是指注冊會計師對有關事項的調查、判斷和意見的表述，應當基于客觀的立場，以客觀事實為依據，實事求是，不摻雜個人的主觀意愿，也不為委托單位或第三者的意見所左右。公正是指注冊會計師應當具備正直、誠實的品質，公平正直，不偏不倚地對待利益各方，不以犧牲一方利益為條件而使另一方受益。同時，注冊會計師接受委托從事業務活動，便意味著他有足夠的業務能力完成受委托的業務，如果對某項業務整個會計師事務所都無法勝任或不能按時完成的話，會計師事務所應當拒絕接受該項業務的委托。

(三)不得對未來事項的實現程度作出保證

中國證監會了《公開發行股票公司信息披露的和格式準則》第一號中規定：“注冊會計師必須對盈利預測所采用的會計政策和方法進行審查并作出報告”。注冊會計師對前景財務資料的審核并不是對前景財務資料的準確性及結果能否實現或在多大程度上實現表示確認，提供擔保或承擔責任。注冊會計師能夠以客觀的態度對過去已經發生的事實做出判斷并提出是否公允反映的意見。但未來事項中的不確定因素決定了注冊會計師無法收集未來事項演變或結果的證據，無法對將來發生的事實做出客觀的判斷，因而就不能對其能否實現或可實現程度的大小做出保證，否則，只會加大注冊會計師本不應承擔的法律責任。

破產清算初期審計報告范文第2篇

為適應我國經濟體制的改革,自90年代初期開始,我國在會計領域邁出了改革的步伐。會計改革是一個內涵豐富、外延廣泛的范疇,它包括會計制度的改革、會計手段的改革、會計管理體制的改革、會計教育的改革以及會計觀念的變革等,其中會計制度改革是會計改革的實質和核心,它不僅是會計改革成敗的決定性因素,而且反映著會計改革成效的優劣。

一、我國會計制度改革的不足

(一)行業會計制度的具體行為規范不適應企業改革的要求

目前各企業所執行的具體會計規范是在《企業會計準則》指導下的行業會計制度,這套規范體系存在著諸多不合理之處：(1)不能適應企業經營多元化發展的要求。隨著市場機制的日益完善和風險機制的日益形成,多元化經營將成為企業經營的必然趨勢和戰略選擇。多元化經營必然使企業涉足于各不同行業、不同性質的經營業務,而執行現行會計規范要求企業對不同行業、不同性質的經營業務分別設置帳戶,并采用不同的會計程序與方法進行會計處理,這不僅增加了多元化經營企業會計核算的工作量,影響核算效率和質量,而且難以保持口徑一致,反映綜合的財務會計信息。(2)不利于會計信息的行業比較和分析。執行行業會計制度,使得不同行業、不同企業會計處理所依據的原則、程序、方法各不相同,這就必然導致會計信息在行業、企業之間失去可比性,不便于投資主體對潛在投資對象的比較、分析和選擇,最終不利于資金的合理流向和資源的優化配置。(3)不便于投資主體對企業實施有效的財務監督。企業各投資主體對企業實施財務監督的主要依據是財務會計信息,然而,一方面各投資主體出于增加投資收益、回避投資風險的考慮,會不斷的改變投資對象,使資金經常性地從一個行業轉向另一個行業,或同時分布于若干不同行業;另一方面不同行業又執行不同的財務會計制度,在這種情況下,投資主體要實施財務監督就必需熟悉不同行業的會計處理原則、程序和方法,這無疑加大了財務監督的難度,影響財務監督效率。

(二)現行會計制度在構成上缺乏完整性和系統性

(四)現行會計規范的協調性差

在我國,自《企業會計準則》出臺后,分行業、分所有制頒布了一系列會計制度,對相關事項的核算與報告作了許多規定,如《公司法》第六章對公司制企業的財務會計作了一系列規定,《公開發行股票公司信息披露實施細則》第三章對上市公司財務報告的編制和披露作了若干規定。這些規定從基本面看,與會計制度的規定是一致的,但也存在諸多不協調的方面,以報表種類的設置為例,工商企業會計制度規定應編制的財務報表主要是資產負債表、損益表、財務狀況變動表、利潤分配表和主營業務收支明細表(商品銷售利潤明細表),而《公司法》規定企業除編制幾個基本財務報表外,還應編制財務情況說明書,對主營業務收支明細表(商品銷售利潤明細表)則沒有明確要求。新近出臺的《股份有限公司會計制度》則規定企業須編制資產負債表、損益表、現金流量表、股東權益增減變動表、應交增值稅明細表、利潤分配表以及分部營業利潤和資產表等。由于相關法律規定不一致,就可能導致企業會計人員在實務操作中無所適從,比如一個從事產品制造的股份有限公司,是應執行《工業企業會計制度》還是按《公司法》規定處理,是無從明確的,結果可能導致同一類型企業按照不同的規定進行處理,損害會計信息的可比性。

(五)會計制度的嚴肅性受到損害

會計制度作為指導各企業進行會計處理的規范,具有強制性和嚴肅性,也即各企業會計人員均應自覺地按照會計制度的規定進行核算和報告,但在現實中,一方面,由于監督措施不力,導致一些企業為了自身局部利益而在會計處理上各盡所需,主要表現在一些企業的會計人員置會計制度規定不顧,完全按廠長、經理的意圖進行會計處理,導致核算不實、數據不真,或設置兩套帳以應付財政、稅務等機關的審查,更為甚者,一些審計部門和審計人員,在執行審計業務時,為了不得罪客戶,不顧執業規范而按客戶意圖進行審計,提供虛假審計報告。另一方面,由于執法不嚴,縱容了違規違紀行為,比如一些企業雖然在審計或財務檢查中查出了不少問題,但在處理上大多是限期糾正、下不為例,對負責人從輕處理或不予處理,這就縱容了會計上的違規違紀行為,致使一些企業違規行為屢查屢犯,屢禁不止。

二、深化我國會計制度改革的思路

會計制度改革是一項復雜的系統工程,其總體目標在于建立與現代市場經濟相適應的、健全的、完善的會計規范體系。根據這一目標,我們提出以下改革思路：

(一)按市場經濟發展的要求構建企業會計制度

改革會計制度是建立和發展市場經濟的客觀要求,而市場經濟的發展是一個從不完善到完善、從不規范到規范的動態過程,因此,從理論上說,會計制度應隨市場經濟的發展而不斷地進行改革和完善,以適應市場經濟發展各不同階段企業經營的特點。但事實上,會計制度變革與市場經濟發展具有不同的特征。首先,市場經濟發展作為客觀環境的變化,具有其內在的規律性,而會計制度變革是從屬于市場經濟的一種行政行為,缺乏內在必然性的因素;其次,市場經濟發展是一個漸進的過程,具有動態性和連續性,會計制度變革則是依據一定時期市場經濟運行的相對穩定特征,對原制度進行修正和革新,其變化具有間歇性和相對穩定性。以上兩個方面表明,會計制度的改革不僅要考慮當前的市場環境,而且要能體現市場經濟發展的未來趨勢及其規范化的要求(即具有前瞻性),以便能指導和規范不斷出現的新業務、新事項的會計處理。

1 建立能適應各個行業的統一的會計規范體系。適應這一要求,國家有關部門應改革以行業會計制度規范企業會計處理的狀況,盡快制定和頒布能適用于各行各業的《具體會計準則》,以使企業能對不同行業、不同性質的經營業務按統一規定進行會計處理,簡化企業的會計處理程序和處理方法,提高財務會計信息的綜合程度和可比性。

2 制定和完善各項資本經營業務的會計處理規范。隨著企業集團化經營戰略的逐步實施,每個企業都可能發生各種形式的資本經營事項,這就要求有關部門改革過去那種針對企業常規經營業務制定會計制度的狀況,為各種形式下的資本經營事項制定出相應的會計處理規范,并納入統一的準則體系。

(二)按橫向到邊、縱向到底的原則完善會計制度

現代會計在構成上具有橫向多元、縱向多層的特點。橫向多元即如前所述,現代會計除傳統意義上的企業會計、預算會計外,還包括人力資源會計、金融工具會計、租賃會計、通貨膨脹會計、破產清算會計等若干分支;縱向多層則指現代會計是由宏觀會計、社會責任會計、企業(單位)會計、內部責任會計等若干層次構成。以上各個分支、各個層次相互聯系、相輔相成,共同構成完整的現代會計內容體系。與這一體系相適應,現代會計制度應按橫向到邊、縱向到底的原則予以構建和設置,這里的橫向到邊就是會計制度的構成在廣度上應具有全面性,既要包括對傳統財務會計事項的規范,又要針對各現代會計分支,制定出相應的準則和制度,如通貨膨脹會計準則、金融工具會計準則、租賃會計準則、人力資源會計準則等。縱向到底就是會計制度的構成在層次上應具有完整性,它包括兩方面含義,其一,與會計構成的層次性相適應,現代會計制度既要包括宏觀會計、社會責任會計等方面的準則或制度,又要包括企業(單位)的會計準則與制度;其二,與會計制度制定主體的層次性相適應,會計制度既要包括國家統一制定的會計準則、會計制度,又要包括各企業(單位)根據統一會計準則或制度,結合企業(單位)實際情況制定的內部核算制度。

尚須指出,無論是橫向到邊還是縱向到底均是一個相對的動態的過程,從辯證的觀點看,這里的邊和底均是無止境的,理由在于：其一,隨著我國會計改革以及會計理論研究的日益深化,將會不斷拓展新的會計領域,形成新的會計分支,進而需要有新的會計制度來規范這些會計領域的會計行為,這表明會計制度在邊的擴展上具有無限性;其二,隨著集團化經營的進一步發展,企業規模不斷擴大,層次不斷增多,進而使得企業內部核算制度與辦法的層次不斷增加,這表明會計制度在底的延伸上具有無限性。

(三)加快我國會計規范的國際化進程

會計規范作為一種上層建筑,必須要隨客觀經濟環境的變化而不斷地修正和完善。由于基本經濟制度的差異,我國的宏觀經濟環境有別于西方國家,但就發展市場、規范市場體系這一點而言,各國的目標是一致的。隨著我國市場經濟的進一步發展以及健全、完善的市場體系的日益形成,我國市場必然要融于世界市場體系,加入國際性的商業交易網絡。適應這種市場體系國際化的要求,作為國際性商業語言的會計必然要走向世界,融于統一的國際會計體系之中。針對我國會計國際化的現狀,加快會計國際化的進程是深化我國會計改革的一個重要方面。會計國際化所包含的內容很多,但其核心在于會計規范的國際化。從我國目前情況看,要加快會計規范國際化進程,主要應從以下兩個方面努力：

1 按照國際會計規范的構成構建我國會計準則的結構框架

,包括：(1)加快具體會計準則的制定、頒布和實施,盡早實現從行業會計制度向具體會計準則的轉變;(2)參照國際會計準則體系的構成,補充和完善我國會計準則的相關內容,如物價變動會計準則、施工合同會計準則、租賃會計準則、外幣匯率變動影響會計準則、金融工具會計準則等等。

2 參照國際會計準則有關會計處理程序與方法的規定,修正和完善我國會計規范中有關會計程序與方法的選擇范圍和原則,如將成本與市價孰低法、現值計量法等納入會計準則,并允許企業在特定的約束條件下自行選擇。

尚須說明,加快會計規范的國際化進程這一命題并非否認會計規范的國家特色,不容質疑,我國的基本經濟制度與市場經濟特征決定了我國會計規范應在加快國際化進程的同時,體現國家化特色,具體說,其一,我國是社會主義國家,其基本經濟制度決定了會計制度的制定應能體現會計主體利益與國家利益協調的要求,特別在目前我國財力尚十分薄弱的環境下,更要首先考慮所執行的會計制度對國家宏觀利益的影響;其二,我國的市場經濟是宏觀調控下的市場經濟,因此,會計制度的制定不僅要滿足會計主體核算與報告財務狀況及經營業績的需要,而且要滿足國家宏觀調控的需要。

(四)強化會計制度執行的約束和監督機制

會計主體采取不同的會計處理原則、程序和方法,會得出不同的業績信息,從而影響到會計主體與國家之間的利益分配。因此,會計主體出于增進自身局部利益的考慮,往往會偏離會計制度的規定,選擇執行有利于自身的會計行為。這表明如何強化會計制度執行的約束和監督機制,確保會計制度應有的嚴肅性,是深化會計制度改革的一項重要內容。

1 各會計主體強化自我約束機制。相對于外部監督而言,自我約束具有防范性和能動性的特點,因而是確保會計制度正常執行的主要措施。從目前情況看,強化會計主體的自我約束,主要是各會計主體應根據國家統一準則和制度的要求,制定出與本會計主體生產經營特點及管理要求相適應的內部會計制度,以規范內部會計行為。同時,各會計主體的管理當局應從增進局部利益、維護國家利益這一雙重利益觀念出發,督促會計人員嚴格執行制度規定,必要時應將會計人員對制度的執行和遵守情況納入業績考核,以促使會計人員自覺遵規守法。

2 強化外部監督機制。主要是外在于會計主體的各有關部門,如財政、稅收、銀行等應定期對各會計主體的會計核算情況實施跟蹤檢查和監督,經常性了解各會計主體對會計制度的執行情況,對于能嚴格執行會計制度的會計主體給予各種形式的嘉獎或信貸優惠,而對違反會計制度、損害國家利益的會計主體則視情節輕重、違紀金額大小等給予相應的處罰(如通報、罰款等),以督促各會計主體從維護自身的形象和利益出發,自覺遵規守法。同時,強化審計部門的監督職能,即審計部門應在對會計主體的審計業務中嚴格按照執業規范的要求執行審計業務,出具審計報告,對于審計中發現的有關制度執行方面的問題,應予以指出,并督促企業限期糾正,企業不予糾正的,則應在審計報告中如實披露,以促使會計主體從維護其社會形象出發,自覺執行會計制度。

完整性和系統性是現代會計制度應具備的基本特征。所謂完整性是指會計制度應包括和覆蓋全部會計實務,使每一會計行為,每一會計事項都有相應的制度予以規范;所謂系統性是指現代會計制度應是在會計目標統一約束下,由相互聯系、相互依存的多分支、分層次的會計制度構成的有機體系。然而,我國現行的會計制度基本上是圍繞企業常規會計事項由國家統一制定,在構成上缺乏完整性和系統性,具體表現在兩個方面：(1)一些現代會計分支尚未納入會計規范體系。近年來,隨著會計領域的改革開放以及會計理論研究的深化,一些新的會計分支,如人力資源會計、質量成本會計、物價變動會計、金融工具會計等早已為人們所熟悉,然而,有關這些會計分支,我國目前尚無具體的制度或準則規范,使得現行會計規范在內容上殘缺不全,盡管一些企業認識到需要通過會計系統確認和計量人力資源的耗費,需要核算與報告物價變動對企業財務狀況和經營業績的影響,需要核算和報告金融資產、金融負債及其對股東權益的影響等等,然而由于缺乏這方面的準則、制度,使得企業會計人員力不從心,或只能按各自的需要作出不規范的會計處理。(2)許多企業缺乏健全、完善的內部核算制度。完善的會計規范體系不僅包括國家統一制定的各個層次的會計規范,而且還包括企業根據其經營特點和管理要求制定的內部核算制度和辦法,包括會計核算的基礎管理制度和辦法、成本核算制度與辦法、內部財務成本的分析考核制度及辦法等。

然而,目前許多企業只執行統一層次的會計規范,而無完善的內部核算制度與辦法,這一方面損害了會計制度的完整性和系統性,另一方面則往往導致企業成本不實、帳目不清、數據不真。

(三)會計制度改革的國際化進程緩慢

破產清算初期審計報告范文第3篇

【關鍵詞】 立信會計思想； 信以立志； 信以守身； 信以處事； 毋忘立信

潘序倫先生，是中國現代杰出的會計學家和著名的會計教育學家。會計學界譽他為中國現代會計之父。潘先生是江蘇省宜興縣人，生于1893年7月14日，故于1985年11月8日。潘先生生前歷任立信會計師事務所主任會計師，立信會計專科學校校長，立信會計圖書用品社社長，立信會計編譯所主任等職。潘先生是發展我國現代會計事業和培養我國會計人才的一代宗師。

一、潘序倫的求學之路及接受西方信用文化的過程

潘序倫先生1919年進入上海圣約翰大學學習，于1921年提前畢業。獲得學士學位后，由南洋兄弟煙草公司資助赴美國留學，先后獲得哈佛大學企業管理碩士學位和哥倫比亞大學經濟學博士學位。他是當時中國在美國取得經濟學博士學位的少數人中的一個。潘序倫先生在美國求學的時候，也是美國信用文化發展比較好的時期。其標志就是1922年左右，美國各大州都頒布了會計師法。關于頒布會計師法的歷史意義，著名會計學家利特爾頓作了很好的說明：第一，1922年公共會計師依據法律在美國得到了認可，并且這件事用了10年的時間就達到了比較完善的程度；第二，在全國統一的會計團體――美國公共會計師協會的領導下，各個州每年同一時間實行統一的公共會計師考試，以實現廣泛的職業統一。這件事情在一個具有48個州且法律有區別的國度里能夠得以實施，確實是值得大書特書的。這一階段，美國審計的特點是為了信用目的而辦理的資產負債表審計。因為在1920年前后的20多年中，這種審計在美國最為盛行。所以，會計歷史學界稱為美國式審計。當時，美國企業逐漸依賴銀行發放短期借款來經營自己的業務。企業要求銀行貸款時，一般是按照自己形成的慣例，向銀行提出經過注冊會計師檢查證明的資產負債表。在這種情況下進行的審計，其目的當然主要是為了信用。這種為信用目的而辦理的資產負債表審計之所以能夠得到深入的發展，其原因有兩個方面，首先是由于銀行在信用分析上特別重視資產負債表，對能夠提供經過公共會計師檢查證明的資產負債表的企業，在資金融通上給予優先滿足。其次，是由于資產負債表審計的費用比較低，企業能夠比較容易的委托公共會計師辦理這種審計。概括起來說，這種美國式的以信用為目的的資產負債表審計有以下三個特征：一是進行記錄與事實的核對；二是考慮貸款的安全性；三是采用試查的方法（與詳細審計對比來說）。潘序倫先生就是在這樣的大環境下，接受了西方的信用文化。

二、潘序倫立信會計思想的產生及三位一體的會計實踐

1924年秋，潘序倫先生完成了在美國的學業。在回國途中，還去歐洲各國進行了自費考察，了解了歐洲大陸各個國家信用文化的情況。潘序倫先生回到上海后，看到上海的民族工商業有一定的發展，但是中式簿記不能適應日趨復雜的民族工商企業的日常管理活動的需要，所以，萌發了一個念頭，就是要用自己在美國學到的會計知識改革中式簿記，并更好地為當時的民族工商企業服務。潘序倫先生在1927年創辦了“潘序倫會計師事務所”，后來借用了《論語》中“民無信不立”的訓條，將用自己名字命名的事務所改為“立信會計師事務所”。潘序倫先生的宗旨就是為民族工商企業和其他事業單位做好會計方面的服務與咨詢工作，并且致力于建立自己的信用和品牌。潘序倫先生在執行業務的過程別注重信譽，加上他學貫中西，因此承辦業務的效率非常高、質量也非常好。幾年功夫，立信會計師事務所在上海及周邊城市迅速地樹立起了良好的信譽，承接的各類會計服務、咨詢業務大量增加。從1939年開始，“立信會計師事務所”在上海之外設立了多個分所，例如1939年由蔡經濟（注冊）會計師主持設立了桂林分所；1941年由王逢辛（注冊）會計師主持設立了重慶分所；1946年由張惠生（注冊）會計師主持設立了南京分所；1948年由管錦康（注冊）會計師主持設立了天津分所。

立信會計學校也是潘序倫先生立信會計事業的重要組成部分。從1927年起在設立會計師事務所初期，潘序倫先生就深深感到，要改革中式簿記，必須首先訓練會計人員。為此，潘序倫先生與他的同事們就利用晚上的時間，在立信事務所里辦起了簿記訓練班，以當時在私營工商業工作的小職員和練習生為對象，由當時立信會計事務所的（注冊）會計師擔任教師。開辦初期，僅有23名學生。從第二期改為立信會計夜校和補習學校后，學生人數大大增加。根據相關資料，從1927年到1947年20年間，共計辦了40屆，畢業與肄業的學生大約是35 529人，最盛的時候，僅上海一地就設立了11所分校，每學期招收學生大約2 000人。1937年，又把此前的立信夜校和立信補習學校改為“立信會計專科學校”，并且聘請了一些著名教授，如黃炎培、、黎照寰、黃逸峰、章乃器等先后在該學校擔任教師，這些著名教授的講課受到了學生的廣泛好評。這也是“立信會計專科學校”越辦越好的重要原因之一。潘序倫博士創立的“三位一體”的會計事業，均以“立信”命名，這絕非心血來潮。建立信用，被潘序倫博士視為他自己會計事業的座右銘，同時也成了他辦學至高無上的信條。可以這樣認為：“立信”是潘序倫會計思想的核心內容，它貫穿于潘先生半個多世紀的審計業務、會計教育及辦學實踐當中。早先，潘序倫博士取孔夫子《論語》中的“民無信不立”之義，采用“立信”作為校名。后來，在1937年7月，他又將“立信”擴展為校訓，并引申為：信以立志，信以守身，信以處事，信以待人，毋忘立信，當必有成。潘序倫先生認為，從事會計工作的每一個人，必須在立志、守身、處事、待人等方面，嚴格要求自己，建立自己良好的信用。如果沒有信用，將一事無成。潘序倫博士認為，無論對人對事，都要堅定不移地信守承諾，嚴禁弄虛作假。他深深懂得，建立信用對于會計事業會產生長遠的影響。潘序倫先生還認為，不管是一個人，還是某一個事業，只有“立信”，才能夠在社會上立足，并且得到發展壯大。所以，三位一體的“立信”會計事業的成功，與立信這一會計思想的指導是不可分割的。對“立信”這一校訓，潘序倫不僅對學生經常宣講，而且在同事之間也時常互相砥礪。潘序倫博士利用一切機會，例如開學典禮、畢業典禮以及其他全校性的集會，用大量的時間與篇幅宣傳并講解“立信”會計思想，不失時機地進行會計職業道德教育，讓立信會計思想深入人心。

潘序倫經常提起中國的一句古話：“賢而多財，則損其志；愚而多財，則益其過。”并以此鞭策自己，他認為，多財不一定是壞事，但一個人若多了財富，首先應當考慮用財之道。潘序倫的聚財用財之道，就是“取之于社會，用之于社會；取之于會計，用之于會計。”

就拿學校收取學費這一件事情來說，潘序倫對那種把學校辦成“學店”的做法深惡痛絕，因而所收學雜費極為低廉，對一些無力繳納者，還給予減免。盡管學校的收入不多，但每學期仍有節余。潘序倫就用這些剩余資金為學校購置校舍與教學設備，或者捐給學校作為建房資金。

潘序倫博士治學講究嚴謹，重視教育質量，十分注重教學方法和教學效果。他堅持“認真”兩字，無論對于學生或者教師都是高標準、嚴要求。對教師的要求是――認真備課，認真批改作業；對學生的要求是――認真聽講，做好練習題。考核也很嚴格的，潘序倫博士規定成績以70分為及格，作弊者一律開除學籍。

為了辦好“立信”會計教育事業，潘序倫博士主張會計課程的學習與課程的實驗并重，必須講究實效。他認為，要掌握會計這門科學，如同醫師一樣，必須親自動手實踐，才能真正把會計技能學到手。因此，他非常重視實務訓練，要求學生打好珠算、書法和應用文寫作等基本功，并利用會計師事務所與工商企業接觸較多的有利條件，組織學生到工礦企業和商店參觀實習，增加感性知識。因此，立信的畢業生一到工作崗位，馬上就能從事實際工作。這種“立信”會計思想，不僅是潘序倫辦學的宗旨，同時也對他的經歷產生了很大影響。特別是在政治面前，他更是公正有信。例如有一些官僚資本家要求潘序倫先生提供符合他們要求的審計報告，往往是被拒絕了。

立信會計叢書在中國會計發展歷史上也占有重要的地位。潘序倫博士在留學美國期間就寫過一些經濟與會計方面的文章，并發表在當時上海出版的《大陸周報》上。潘序倫博士回國之后，他又編寫了《公司財務》和《簿記及會計》兩本書，在這兩本書中，潘序倫博士引進了一些西方會計方面的知識。此后，潘序倫博士在事務所業務接觸中，感覺到當時簿記員的業務水平比較低，不能適應民族工商業發展的需要。當時在大學里研習會計學科的人，不僅數量不多，而且水平也不高，而使用的教科書，大多數是外文原版。潘序倫博士為了解決立信學校的教材問題，就在立信會計師事務所里設立了一個編輯科，并且配備了以顧準、黃祖方、王譫如為骨干的翻譯人員，開始翻譯編輯簿記、會計、審計方面的書籍，并由商務印書館作為大學叢書出版發行。比較有影響的書籍有潘序倫博士的《成本會計教科書》；李文杰的《簿記初階》；潘序倫與顧準的《政府會計》；潘序倫翻譯的《勞氏成本會計》；施仁夫翻譯的《陀氏成本會計》。到了1940年由于戰爭原因商務印書館不能繼續出版立信會計叢書，從1941年開始潘序倫博士又創辦了立信會計圖書用品社，該社不僅出版立信會計叢書，而且還印刷賬簿表單，以適應工商業會計核算的需要。后來，該社還在桂林設立了分社，在成都、貴陽、昆明、西安等城市設立了特約經銷處。到1956年立信會計圖書用品社結束為止，該社出版發行各種會計書籍不下160種。如果考慮此前商務印書館為潘序倫博士及同事們出版的專著、教材還應該有140多種，累計印刷發行800多萬冊。所以，潘序倫博士在他自己的回憶錄中寫道：“如果說我對我國會計學術有所貢獻的話，當以編輯出版立信會計叢書為最”。

在潘序倫先生從事會計工作的60多年中，他開創了“三位一體”的立信會計事業（立信會計師事務所、立信會計學校、立信會計圖書用品社）。他的名字與他的立信會計事業一起已載入了中國會計發展的史冊。中國會計界公認，“三位一體”的立信會計事業，凝聚了潘序倫先生一生的心血和智慧，他勤奮努力、學而不厭、誨人不倦、精益求精、鍥而不舍、心無旁騖、殫精竭慮、節衣縮食。可以認為他是一位集大成的會計學家，他學識淵博、堅韌不拔、銳意進取、桃李滿天下、著作等身。他一生著述超過千萬字，編寫的教科書（包括譯著）30多部，撰寫的論文100多篇。可以說他在中國會計歷史上留下了濃墨重彩的一筆。

三、潘序倫立信會計思想給予我們的啟示及會計職業道德建設

會計人員的職業道德是潘序倫先生畢生關注的問題之一。1933年，潘先生為《立信會計季刊》撰寫了《中國之會計師職業》一文，該文首先從學識、經驗和才能三方面對（注冊）會計師的職業素質進行了分析；之后，著重論述了會計師的職業道德：他認為對于一個（注冊）會計師來說，執業的經驗與本人的才能，哪一個方面都不能缺少，但是最根本的問題仍然是必須講職業道德。因為社會環境與經濟環境，可以說是千變萬化的，其他的組織與利益集團對于一個（注冊）會計師可能有利誘與威脅。（注冊）會計師如果沒有很強的職業道德觀念，那他在執業的過程中，就可能代替他人舞弊，也可能為自己舞弊。按照一般慣例來看，（注冊）會計師職業的制度安排，是為了保障工商企業的信用不受影響和不被破壞。如果（注冊）會計師有不道德的執業行為，實際上就是自己損毀自己的信譽，在這種情況下，如果（注冊）會計師行業不注意維護自己的信譽，那么這個行業也就失去了存在的理由，同時也違背了政府（會計）管理部門的期望，所以，我們應該以嚴肅的態度對待（注冊）會計師的職業道德問題。”當時潘序倫先生就提出了（注冊）會計師不能從事的工作或者必須禁止做的工作，具體包括：第一，取得（注冊）會計師資格并開始執行業務的（注冊）會計師，不能兼任其他任何職務，也不能兼做其他任何工作。但如果兼任學校的講師，可以除外。第二，（注冊）會計師不能兼任政府監管人員再來監督工商企業。第三，（注冊）會計師不能以自己的名義辦理與自己本身或其自己家屬有利害關系的會計事項。第四，（注冊）會計師如果擔任破產清算人、破產管財人、遺囑執行人及其他信托人等職務時，不能以自己的名義辦理與其所任職務無關的會計事項。第五，（注冊）會計師對于當事人的委托，對于公務機關的命令，在辦理業務事項時，如果沒有正當理由，是不能拒絕的。第六，（注冊）會計師不能與非（注冊）會計師共同行使職務，或者讓非（注冊）會計師用本人名義行使職務。第七，（注冊）會計師不能接受債權人的委托。第八，（注冊）會計師不能擔任職務以外的保證人。第九，（注冊）會計師不能在合法約定報酬及實際費用之外再索取額外的報酬，也不能與委托人訂立索取其他報酬的契約。第十，（注冊）會計師不能收買與自己職務相關的固定資產和流動資產。第十一，（注冊）會計師如果沒有得到公務機關的允許，如果沒有得到委托人的同意，不能把執行業務時得到的商業秘密泄露出去。第十二，（注冊）會計師對于已經接受別人委托的會計事項，不能采取不正當的行為，也不能敷衍了事。從積極的意義上來說，（注冊）會計師要履行好自己的職業道德，按照潘序倫先生的觀點，必須做到四點：具體包括“公正、誠心、廉潔、勤奮。”從對潘先生文章的這些轉述中不難發現，他對會計人員職業道德的研究，傾注了很大的精力，其方式方法具有一定的操作性，為會計人員指明了道德規范和處事哲學，而這些內容正是潘先生立信會計思想的集中體現。

綜上所述，可以看出，潘序倫先生的立信會計思想是吸取了中西方信用文化的精華而形成的。一方面，是借鑒了美國早期公共會計師在審計資產負債表時積累的職業道德經驗和法律方面的智慧；另一方面，是領悟了“民無信不立”的中華傳統智慧，進而形成了“信以立志，信以守身，信以處事，信以待人，毋忘立信，當必有成”這一用校訓形式表現的立信會計思想。潘序倫先生的立信會計思想，既通俗易懂，又博大精深，已經廣泛地深入到每一個會計人員心中。中華人民共和國財政部在制定會計人員職業道德規范時，就吸收了潘序倫先生的立信會計思想。

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