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摘要:2014年國家新《企業會計準則》頒布,對企業并購工作中的財務相關內容進行了更加細致的規定和梳理,為企業在并購活動中遇到的問題提供了有效的解決方案、防止企業并購失敗帶來的不良損失,從而為維護我國各行業間經濟的順利、健康發展提供了有效的保障。在下文中,筆者對在新《企業會計準則》頒布實施后,企業并購過程中的會計處理措施和內容展開了進一步的分析和討論。
關鍵詞:《企業會計準則》;企業并購;會計處理
2017年是我國經濟結構化改革中的重要一年。隨著我國市場經濟建設及市場管理體制改革工作的不斷完善,國內經濟發展增速放緩成為了當前宏觀環境中的大趨勢。經濟發展的放緩給企業發展帶來了更大的競爭壓力,從2016年開始各個產業并購整合逐漸開始加速。2016年全面發生企業并購案例數量3013起,平均個案并購金額約為7.82億元人民幣。2017年后,在經濟轉型升級帶來的發展機遇和背景下,企業的合并和整合將成為行業發展中的一大重點。在企業并購環節中,財務會計處理措施對保障企業并購活動有著重要的意義。
一、企業并購內容概述
隨著市場經濟的發展和現代企業制度的確立及發展環境下,我國各行業中企業并購的現象在逐漸增多。目前,隨著各行業間競爭壓力的不斷增大,一些經營不善、管理機制不靈活等問題的企業,逐步走上了衰敗和破產的道路。企業并購作為企業資本運營的重要手段,對實現各行業經濟良性發展,推進當前社會經濟環境中企業模式轉型、社會資本集中和產業結構升級有著重要的意義。一般來講,企業并購一般可以分為橫向并購、縱向并購和混合型并購三種,在并購實施過程中企業通過現金支付、債務承擔、股權交換等多種方式完成相關的并購手續。由于行業發展不均衡、各企業經營管理上的復雜性和企業并購資金的不斷上漲等因素,企業并購過程中會計處理相關工作難度在不斷加大。2014年我國對《企業會計準則》中的企業合并部分內容進行修訂和整改,通過對會計處理工作進行了詳細的規定,給企業并購工作提供了更為有效的指導。
二、新會計準則下企業并購會計處理措施
(一)權益結合法權益結合法適用于同一控制下的企業合并情況,即企業在合并前后受到同一方或相同多方的最終控制,且控制時間通常在一年及一年以上。同一控制下的企業合并會多發生在企業集團內部各子公司或是母子公司之間的企業合并活動。在這種情況下,企業合并過程中可以采用以當前企業賬面價值為基礎的股權聯合完成企業之間的合并工作。企業合并過程并未發生實際的交易和購買,且聯合后的企業仍作為單獨主體繼續經營。因此,在會計處理工作上,在財務報表匯總過程中被合并企業只需同合并企業采用一致的財會政策進行匯報即可;且合并企業按被合并企業的賬面價值進行確認后參與被合并方的資產、負債與權益聯營之間的交易結果。在實際企業合并會計處理過程中,對并購發生時企業凈資產價值、股本及股票面值、留存利潤、資本公積等賬戶進行制表和匯總。在新《企業會計準則》實施后,對通過權益結合法實現企業合并并取得長期股權控制的合并案例,采取由合并方通過支付現金、轉讓資產或承擔負債等方式實現合并對價,并在合并日按照被合并方權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始資本。同時,若該初始資本同合并方支付的現金、轉讓資產及承擔債務在賬面價值上存在差額,則差額部分應通過調整被合并方資本公積方式進行沖減;若被合并方資本公積不足以用于沖減,則應調整期留存收益。同以往會計準則中將被合并方投出資產賬面價值作為初始投資成本的規定相比,新會計準則中對權益結合法更加傾向于并購雙方企業經濟效益的共享和經營責任及風險的共同承擔。在會計處理上的規定更為明確,實現了被合并方企業并購后被并購方以原賬面價值入賬的計量方法。
(二)購買法與同一控制下企業合并時采用的權益結合法不同,對于非同一控制下的企業合并工作一般采用的是購買法的企業并購方式。購買法指的是企業在實施并購過程中由并購企業以現金或其他支付方式用于收購被并購企業資產。在企業并購中采用購買法一般是并購方和被并購方兩方通過談判和協商進行的以公平交易為手段的企業合并行為。在交易過程中,首先并購企業會對目標方的各項資產情況及負債情況的公允價值進行核算,并按照公允價值及企業的實際資產價格記錄進行企業資產的收購。在會計處理上,購買法一般采用的是企業資產購置的相關處理程序,其核算中心集中在對交易成本核算上。在核算過程中,應按照交易發生日被并購企業放棄的企業凈資產公允價值即可直接歸入購買成本,并按照收購成本進行核算。其中包括交易發生日被合并企業的資產及負債的實際價值。當購買成本同被合并凈資產公允價值之間出現差額是,該差額部分應確認為商譽,并按規定在一定期限內進行攤銷。其中,長期股權投資初始成本的確認是購買法下企業并購中的重要問題。企業并購發生時,當以現金方式購入長期股權投資的,按購買方企業向被購買方企業實際支付的,包括手續費、各項稅費等相關費用在內的全部價款記做企業并購中的初始投資成本。關于合并過程中由購買方式產生的稅費問題,根據最近頒布的《關于促進企業重組有關企業所得稅處理問題的通知》(財稅[2014]109號),企業并購滿足具有不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主合理的商業目的、企業重組后的連續12個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動、重組交易對價中涉及股權支付金額不高于85%的情況時,可以申請特殊性稅務處理,實現合并企業的遞延納稅。
三、關于提高企業并購會計處理能力的對策
(一)理清企業的并購戰略近年來,國內經濟發展增速放緩和供給側結構改革工作不斷創造著我國經濟發展的新局面。在市場規律的作用下,企業發展與并購的案例和金額在不斷增長。因此,為了滿足企業進一步發展的需求,做好企業并購相關工作成為了當前企業管理改革工作中的一大重點。為了能夠確保并購的成功,要將企業的會計處理工作同企業的發展戰略結合起來。通過對被并購方企業資產價格范圍、并購成本、并購風險、財務狀況和資本結構、企業并購預期財務效應等進行嚴格的審查,保證財務資料和財務報表的真實性、有效性,才能實現并購后的規模經濟和協同效應。同時,在并購過程中通過會計處理對雙方企業之間的股權和資產進行重新配置,并結合當前企業的管理模式和營銷策略,才能真正發揮企業并購整合對企業進一步發展的重要作用。
(二)建立健全企業并購會計處理制度體系隨著企業并購案例的增多和企業資產并購活動的增加,為了保障財務部門在并購會計處理工作中財務信息質量、真實性和有效性能夠得到必要的保障,企業應加快建立和完善相應的并購會計處理制度體系。在相關制度體系中,企業應根據自身并購活動的特殊需求,按照新《企業會計準則》中的相關內容,對同一控制下與非同一控制下的企業并購活動進行嚴格的區分,并對并購活動中的會計處理方法、流程、程序進行明確的規定,保證并購會計處理工作有章可循、有據可依。同時,在會計處理制度中,還應加強企業審計等職能部門的監督作用,對會計信息及財務資料的規范性和合法性進行有效的監督,從而防止企業并購過程中以權謀私、貪墨舞弊等事件的發生。
(三)及時更新企業并購中的會計處理辦法網絡通訊和電子科技的普及極大地推動了我國企業財務信息化的發展。會計處理方式在財務信息化背景下發生了巨大的變化。為了滿足企業并購活動中會計處理工作的需求,企業應加大對財務會計處理電算化系統中并購相關模塊的建設。通過采用現代化的財務管理模式和會計核算方法,將企業并購過程中復雜的財務資料和會計內容化繁為簡,并根據新《企業會計準則》中的內容對并購會計處理方法中不適用的地方進行修訂完善,進一步滿足當前經濟環境下企業并購的需求,從而實現企業并購會計處理能力的不斷提升。
參考文獻:
[1]張娥,李一鷗.企業合并會計處理方法探討[J].合作經濟與科技,2016(18):146-147.
[2]王海平.企業并購會計研究[J].全國商情,2016(19):79-80.
作者:林森 單位:廣東華聲電器實業有限公司