會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則

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一、引言

經(jīng)濟(jì)新、會(huì)計(jì)審計(jì)新。2005年我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)界的一件大事是，緊密配合我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展進(jìn)程，加快制定和完善我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則，將基本構(gòu)建起與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則趨同的我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則體系，并著力構(gòu)建與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則充分趨同的我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。

經(jīng)濟(jì)全球化的內(nèi)涵豐富，其中包含著兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：一是商品技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)的全球化；二是資本技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)的全球化。從會(huì)計(jì)審計(jì)層面檢視，后者的標(biāo)志就是會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則的充分趨同。趨同，實(shí)際上是我國(guó)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則的和諧。

二、會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化趨同的外在動(dòng)因

綜觀當(dāng)今世界。國(guó)際貿(mào)易、國(guó)際投資以及跨國(guó)公司的發(fā)展增勢(shì)強(qiáng)勁，全球范圍內(nèi)配置資源和拓展市場(chǎng)的方式，業(yè)已成為世界經(jīng)濟(jì)的重要特征與趨勢(shì)；國(guó)際資本市場(chǎng)、跨國(guó)并購(gòu)和戰(zhàn)略聯(lián)盟的發(fā)展，使資本、勞務(wù)等生產(chǎn)要素在全球范圍內(nèi)自由流通更加便捷：信息資源正在被更多的區(qū)域、更廣泛的群體所分享，日益成為一種世界性的公共產(chǎn)品；不管現(xiàn)代企業(yè)的性質(zhì)是什么和企業(yè)在哪里經(jīng)營(yíng)，所有的國(guó)家都在經(jīng)歷著更緊密的聯(lián)系和更大的經(jīng)濟(jì)依存度。經(jīng)濟(jì)的全球化趨勢(shì)必然導(dǎo)致對(duì)會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化趨同的訴求。

首先。在經(jīng)濟(jì)全球化背景下，市場(chǎng)資源在全球范圍的配置、貿(mào)易自由化程度的提高以及跨國(guó)業(yè)務(wù)的大量涌現(xiàn)，對(duì)真實(shí)、公允并具有可比性的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的依賴(lài)程度日益增大。

作為公共信息資源和國(guó)際通用商業(yè)語(yǔ)言，會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則的共享成為題中應(yīng)有之義。

其次。經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展趨勢(shì)，促進(jìn)了區(qū)域乃至全球資本市場(chǎng)的加速形成。在倫敦證券交易所的股票市價(jià)總額中，有超過(guò)70%的非英國(guó)公司；在美國(guó)證券交易委員會(huì)登記的13000多家公司中，有1000多家為外國(guó)公司。2002年4—5月，美國(guó)著名管理咨詢(xún)公司“麥肯錫”進(jìn)行的一項(xiàng)調(diào)查顯示，上市公司的會(huì)計(jì)質(zhì)量已成為對(duì)機(jī)構(gòu)投資者的決策影響最大的因素，絕大多數(shù)投資者迫切希望會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)能夠統(tǒng)一。統(tǒng)一“會(huì)計(jì)語(yǔ)言”，不僅可以提高交往的透明度和可比性，更好地起到財(cái)務(wù)信息的“交流媒介”作用，而且可以大大減少“調(diào)整和翻譯”的成本和誤差。降低交易成本，提高財(cái)務(wù)信息的可信度和可比性。

第三，經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展趨勢(shì)導(dǎo)致全球企業(yè)兼并步伐的加速。然而，由于企業(yè)財(cái)務(wù)信息不可比，增大了相關(guān)成本。在著名的德國(guó)戴姆勒-奔馳（Daimler-Benz）案例中，戴姆勒公司1993年的經(jīng)營(yíng)情況，按德國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算是1.68億美元的利潤(rùn)。而按照美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則計(jì)算，卻是大約10億美元的巨額虧損。差異如此懸殊，更加凸顯了通用商業(yè)語(yǔ)言建立的迫切性和必要性。

第四、隨著各國(guó)經(jīng)濟(jì)相互依賴(lài)程度的不斷提高，一家公司的經(jīng)營(yíng)失敗不僅可能對(duì)本國(guó)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定和發(fā)展產(chǎn)生影響，甚至可能對(duì)區(qū)域經(jīng)濟(jì)乃至全球經(jīng)濟(jì)造成聯(lián)動(dòng)影響。1997年亞洲金融風(fēng)暴造成的一連串影響無(wú)不與區(qū)域內(nèi)國(guó)家的會(huì)計(jì)和信息披露制度不完善、會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量較差等狀況有關(guān)。據(jù)聯(lián)合國(guó)的一份調(diào)查顯示，在受亞洲金融危機(jī)影響的國(guó)家中，大部分國(guó)家沒(méi)有正確采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則，使會(huì)計(jì)信息使用者忽視了引發(fā)金融危機(jī)的諸種要素，嚴(yán)重降低了公司和銀行財(cái)務(wù)報(bào)告的透明度。

第五、公司治理的趨同化改革為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則的趨同奠定了基礎(chǔ)?！肮蓶|積極主義”原則的確立、中小股東維護(hù)自身權(quán)益意識(shí)的增強(qiáng)以及董事會(huì)下設(shè)立審計(jì)委員會(huì)的治理模式。有助于迫使企業(yè)管理層及時(shí)提供有用且可比的財(cái)務(wù)信息。

總之。全球趨同的會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則，是經(jīng)濟(jì)全球化和資本市場(chǎng)一體化的必然要求，也是從經(jīng)濟(jì)危機(jī)的教訓(xùn)中提煉出的寶貴成果。同時(shí)，國(guó)際相關(guān)準(zhǔn)則委員會(huì)的改組也為趨同帶來(lái)了希望的曙光。事實(shí)上，相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)已由原先作為各國(guó)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)者變?yōu)槿驕?zhǔn)則的制定者。

三、會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化趨同的時(shí)代意蘊(yùn)

關(guān)于早期的國(guó)際協(xié)調(diào)（internationalharmonization），ArpanandRadebau曲（1992）認(rèn)為是一種縮小各種標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)務(wù)差異，以形成一套嚴(yán)密的可接受的標(biāo)準(zhǔn)和慣例的過(guò)程：DoupnikandSalter（1993）認(rèn)為是減少?lài)?guó)家問(wèn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的差異；Choi，F(xiàn)rostandMeek（1999）認(rèn)為是對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)差異設(shè)定限度以增加其可比性的過(guò)程；NobesandParker（2000）認(rèn)為是通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)慣例的變異程度加以限制從而增加其可比性的過(guò)程：Saudagaran（2001）認(rèn)為是旨在增強(qiáng)不同國(guó)家會(huì)計(jì)規(guī)范下生成的財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性的過(guò)程。由是。我們可以把國(guó)際協(xié)調(diào)的特征概括為：國(guó)際協(xié)調(diào)是一個(gè)過(guò)程，通過(guò)這個(gè)過(guò)程。旨在限制和縮小會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的差異，促進(jìn)各國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和財(cái)務(wù)信息的可比。

與協(xié)調(diào)的目標(biāo)不清與力度較弱不同。當(dāng)下的全球趨同（globalconvergence）則是向著一致性目標(biāo)的邁進(jìn)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則全球趨同的思路是在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）2000年實(shí)施重大改組的過(guò)程中逐漸強(qiáng)化、逐漸清晰的。2001年4月開(kāi)始運(yùn)作并取代IASC的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）提出的戰(zhàn)略目標(biāo)。全面展現(xiàn)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則全球趨同的愿景。

根據(jù)IASB2002年7月修訂的《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)基金會(huì)章程》，IASB的目標(biāo)是：（1）本著公眾利益，制定一套高質(zhì)量、易理解且強(qiáng)制性的全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。這套準(zhǔn)則要求財(cái)務(wù)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告中的信息高質(zhì)量、透明且可比。有助于世界各種資本市場(chǎng)的參與者和其他信息使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策；（2）促進(jìn)這些準(zhǔn)則的使用和嚴(yán)格運(yùn)用；（3）積極與國(guó)家準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)合作，促使國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則高質(zhì)量的趨同。很顯然。IASB已經(jīng)使IASC這一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)者的使命終結(jié)。并明確樹(shù)立起會(huì)計(jì)準(zhǔn)則全球趨同的戰(zhàn)略目標(biāo)。

在會(huì)計(jì)審計(jì)國(guó)際化的驅(qū)動(dòng)下，各個(gè)國(guó)家如果要想?yún)⑴c國(guó)際經(jīng)濟(jì)事務(wù)的合作與競(jìng)爭(zhēng)，就必須正視準(zhǔn)則趨同的現(xiàn)實(shí)。而不能刻意強(qiáng)調(diào)本國(guó)的特殊情況而“獨(dú)善其身”，固執(zhí)己見(jiàn)有時(shí)是堅(jiān)持落后的代名詞。

在對(duì)待會(huì)計(jì)審計(jì)國(guó)際化的問(wèn)題上。我們有三條道路可以選擇：一是單獨(dú)制定所謂國(guó)家化的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或?qū)徲?jì)準(zhǔn)則：二是既要會(huì)計(jì)審計(jì)的國(guó)際化。又要本國(guó)特色的國(guó)家化：三是順應(yīng)國(guó)際準(zhǔn)則趨同的特征，使之與我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)。與會(huì)計(jì)發(fā)展戰(zhàn)略相契合。

時(shí)移事易。我們不可能背離轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)和對(duì)外開(kāi)放的恢弘背景，不可能罔顧公共信息資源和國(guó)際通用商業(yè)語(yǔ)言的共享，而一味閉門(mén)造車(chē)。單獨(dú)出臺(tái)一套區(qū)域性和對(duì)抗性的會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則，不僅會(huì)增大投資者的理解成本，阻礙境外資本的流入，降低對(duì)外籌資的效率，更會(huì)成為國(guó)際上低估我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)成熟程度的標(biāo)尺，有違我國(guó)加入WTO的初衷。一些到海外上市的我國(guó)公司，既要按照國(guó)際、國(guó)內(nèi)準(zhǔn)則編制兩套財(cái)務(wù)報(bào)表，還要接受境內(nèi)境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所的雙重審計(jì)。自設(shè)壁壘。徒增成本。此外。忽視會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化，對(duì)出口也可能產(chǎn)生重大影響。如果因我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則的差異而導(dǎo)致出口價(jià)格低于公允成本。進(jìn)口國(guó)可能據(jù)此對(duì)我國(guó)企業(yè)實(shí)行反傾銷(xiāo)制裁，進(jìn)而削弱我國(guó)產(chǎn)品出口。由此可見(jiàn)。強(qiáng)調(diào)國(guó)內(nèi)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則的對(duì)立將是一種讓沖突替代和諧的不智嘗試。

至于“既要……又要……”的訴求。首先是一種中庸的論調(diào)，不具有證偽性，無(wú)法判斷對(duì)錯(cuò)；其次，人們?cè)跁?huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則中所看到的某些特色。多是傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的色彩。正是需要改革的對(duì)象。何況從現(xiàn)實(shí)的演進(jìn)看。追求雙重目標(biāo)的結(jié)果。往往會(huì)滑向會(huì)計(jì)審計(jì)國(guó)家化。

早在20世紀(jì)70年代末，美國(guó)學(xué)者Rappaport就在《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)影響》一文中指出：“對(duì)規(guī)范公司必須報(bào)告什么和如何描述其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的準(zhǔn)則制定過(guò)程來(lái)說(shuō)，需要以一個(gè)更寬的眼界-而不是傳統(tǒng)的技術(shù)會(huì)計(jì)角度來(lái)重新認(rèn)識(shí)。會(huì)計(jì)立法者們必須具有更寬廣的視野。僅僅作為一個(gè)會(huì)計(jì)專(zhuān)家是不夠的。他們必須既諳熟會(huì)計(jì)，又能洞悉會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的作用及會(huì)計(jì)決策對(duì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響?！钡拇_，會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則的制定是一種政治行為，在很大程度上就是經(jīng)濟(jì)后果的直接延伸。

就是和諧發(fā)展戰(zhàn)略的集中體現(xiàn)。

四、國(guó)際會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則的框架與行動(dòng)

IASB取代IASC之后，新的準(zhǔn)則已經(jīng)改稱(chēng)為國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）。此前IASC的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS）中仍然生效的準(zhǔn)則名稱(chēng)在具體使用或引用時(shí)。仍然沿用原來(lái)的名稱(chēng)和編號(hào)-第×號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS）?，F(xiàn)行國(guó)際準(zhǔn)則主要包括IASB新的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和尚存有效的IASC原來(lái)的準(zhǔn)則兩個(gè)部分。IASB正在對(duì)后者進(jìn)行大幅度的修訂，以便形成符合IASB戰(zhàn)略目標(biāo)的準(zhǔn)則體系。

迄今為止，IASC的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則仍然構(gòu)成國(guó)際準(zhǔn)則的主體。IASC自1973年成立以來(lái)至2000年3月完成使命為止，先后41項(xiàng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，仍然有效的共31項(xiàng)。IASB了第1號(hào)《首次采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》、第2號(hào)《基于股份的支付》等6項(xiàng)IFRS.

為了改進(jìn)國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則。國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)（IAASB）在制定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則方面成效顯著。1998年，由加拿大、英國(guó)和美國(guó)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)成立了聯(lián)合工作組。研究與審計(jì)方法有關(guān)的問(wèn)題。2000年，聯(lián)合工作組出版了名為《大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)方法的發(fā)展》的研究報(bào)告。該報(bào)告指出，基本的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型并沒(méi)有完全失效，但需要改進(jìn)。聯(lián)合工作組同時(shí)建議準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)根據(jù)研究結(jié)論修訂現(xiàn)行審計(jì)準(zhǔn)則。在上述背景下，國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)、美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)各自成立了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目小組。