公司完善造假審計思考

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1．關(guān)聯(lián)交易剔除分析法

由于歷史和體制上的原因，我國上市公司與其母公司、控股股東之間存在千絲萬縷的關(guān)系，關(guān)聯(lián)交易已經(jīng)成為上市公司進(jìn)行報表粉飾或利潤轉(zhuǎn)移的常用手段。上市公司利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)控利潤的手段主要有：1、資產(chǎn)置換。2、股權(quán)轉(zhuǎn)讓。3、轉(zhuǎn)移價格。4、托管經(jīng)營。5、股權(quán)投資。6、費(fèi)用轉(zhuǎn)移。

對于通過關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤的作弊行為，可采用關(guān)聯(lián)交易剔除法進(jìn)行審計分析。關(guān)聯(lián)交易剔除分析法就是將來自關(guān)聯(lián)企業(yè)的營業(yè)收入和利潤在確認(rèn)后予以剔除，以正確界定上市公司的經(jīng)營成果。在審計關(guān)聯(lián)交易時應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：1、分析上市公司的利潤有多少來自關(guān)聯(lián)企業(yè)，如果來自于關(guān)聯(lián)企業(yè)利潤占上市公司利潤總額的大部分，審計時就應(yīng)特別注意關(guān)聯(lián)企業(yè)定價策略。2、將上市公司會計報表的利潤總額與其母公司編制的合并會計報表的利潤總額進(jìn)行對比分析。如果母公司合并會計報表的利潤總額(應(yīng)剔除上市公司的利潤總額)大大低于上市公司的利潤總額，則可能是母公司通過關(guān)聯(lián)交易將利潤包裝注入上市公司。3、將上市公司與無關(guān)聯(lián)關(guān)系而實(shí)際控制的公司的利潤總額進(jìn)行對比分析，如果上市公司利潤大量來自于實(shí)際控制而無關(guān)聯(lián)關(guān)系的公司，說明可能存在上市公司虛列利潤的情況。

2．不良資產(chǎn)剔除分析法

這里所指的不良資產(chǎn)除了包括會計上嚴(yán)格意義的不良資產(chǎn)外，還包括可能產(chǎn)生潛虧的資產(chǎn)項目，如高齡應(yīng)收賬款、存貨跌價和積壓損失、投資損失、固定資產(chǎn)損失等。由于不良資產(chǎn)是導(dǎo)致上市公司虛盈實(shí)虧的重要原因之一，因此，對那些存有高額不良資產(chǎn)的上市公司會計報表進(jìn)行分析時，應(yīng)將不良資產(chǎn)進(jìn)行剔除。

不良資產(chǎn)剔除分析法就是對那些不良資產(chǎn)在確認(rèn)后應(yīng)予以剔除，以正確界定上市公司的資產(chǎn)狀況。在審計不良資產(chǎn)時應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：1、將不良資產(chǎn)總額與凈資產(chǎn)進(jìn)行比較，如果不良資產(chǎn)總額接近或超過凈資產(chǎn)，說明上市公司的持續(xù)經(jīng)營能力可能有問題，也可能表明上市公司在過去幾年有夸大利潤的行為。2、將當(dāng)期不良資產(chǎn)的增加額(增加幅度)與當(dāng)期利潤總額(增加幅度)進(jìn)行比較，如果前者超過后者，說明上市公司當(dāng)期的利潤有“水分”。

3．合并會計報表分析法

有些上市公司往往通過子公司或“孫”公司違規(guī)合并會計報表來實(shí)現(xiàn)利潤虛構(gòu)。其主要做法是：1、對應(yīng)納入合并范圍的子公司的關(guān)聯(lián)交易不編制合并抵銷分錄以調(diào)節(jié)利潤。2、對非納入合并范圍的子公司按權(quán)益法核算虛做投資收益。3、對合并會計報表的項目應(yīng)調(diào)整但企業(yè)未調(diào)整、或不應(yīng)調(diào)整但企業(yè)已調(diào)整來調(diào)節(jié)利潤。

合并會計報表分析法就是將合并會計報表中的母公司相關(guān)數(shù)據(jù)和合并數(shù)據(jù)進(jìn)行比較，來判斷上市公司公布的財務(wù)數(shù)據(jù)真實(shí)性的一種方法。審計時做好以下幾項工作：1、核實(shí)上市公司對財務(wù)報告的審核和調(diào)查。包括會計期間調(diào)整和會計報表折算準(zhǔn)確問題，重大關(guān)聯(lián)交易核對相符問題，核實(shí)未經(jīng)審計的公司資產(chǎn)負(fù)債和損益，根據(jù)核實(shí)結(jié)果對企業(yè)財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整，注意應(yīng)調(diào)整但企業(yè)未凋整的項目或不應(yīng)調(diào)整但企業(yè)已調(diào)整的項目。2、審查合并會計報表范圍。凡投資企業(yè)能合法地控制被投資企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營等重大決策，則應(yīng)納入合并范圍，并通過編制應(yīng)納人合并范圍企業(yè)和被投資企業(yè)的審計工作底稿，理順企業(yè)內(nèi)部往來，正確編制合并抵銷分錄及正確編制合并會計報表。3、審查上市公司投資核算方法。結(jié)合審查上市公司合并范圍，確定哪些企業(yè)哪些投資應(yīng)按權(quán)益法核算，哪些投資應(yīng)按成本法核算，哪些投資應(yīng)按成本與市價孰低法核算，并根據(jù)審計確認(rèn)結(jié)果，審查企業(yè)編制的合并工作底稿中是否對投資進(jìn)行了適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。

4．資產(chǎn)價值調(diào)節(jié)分析法

上市公司資產(chǎn)價值調(diào)整的主要形式是資產(chǎn)重組和資產(chǎn)評估。

一些上市公司往往利用資產(chǎn)重組之機(jī)，粉飾會計報表。其主要做法是：1、用非上市公司的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)置換上市公司的劣質(zhì)資產(chǎn)，由此降低資產(chǎn)給上市公司帶來的損失。2、將非上市公司扶刊能力強(qiáng)的下屬企業(yè)廉價出售給上市公司。3、將上市公司閑置資產(chǎn)高價出售給非上市公司，以提高上市公司當(dāng)期收益。

一些上市公司往往借資產(chǎn)評估調(diào)節(jié)資產(chǎn)價值，以達(dá)到增加企業(yè)資產(chǎn)總額，降低企業(yè)的負(fù)債權(quán)益比率，改善企業(yè)的償債能力和財務(wù)狀況的目的。其主要做法是：1、對外投資、租賃、抵押借款時，將其資產(chǎn)確定為評估增值。2、將發(fā)生的壞賬、滯銷和毀損存貨、長期投資損失、遞延費(fèi)用等潛虧，確認(rèn)為評估減值，沖抵“資本公積”，從而達(dá)到調(diào)節(jié)利潤的目的。

資產(chǎn)價值調(diào)節(jié)分析法就是對資產(chǎn)置換和評估在確認(rèn)后予以調(diào)整，以正確界定上市公司的資產(chǎn)狀況。具體來說，可從兩個方面人手：1、審查上市公司是否公允、真實(shí)地披露了資產(chǎn)價值的相關(guān)信息。特別審查資產(chǎn)重組、資產(chǎn)評估對上市公司業(yè)績及發(fā)展的影響。2、審查上市公司是否建立有效的資產(chǎn)內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，審查是否對資產(chǎn)置換、評估、確認(rèn)等實(shí)施了有效監(jiān)督。

5．異常利潤剔除分析法

異常利潤是指上市公司通過一定的手段調(diào)節(jié)致使利潤不正常的行為。目前上市公司的異常利潤主要是通過其他業(yè)務(wù)利潤、投資收益、營業(yè)外收入和補(bǔ)貼收入等來體現(xiàn)。

異常利潤剔除分析法就是對形成的異常利潤在確認(rèn)后予以剔除，以正確界定上市公司利潤。在具體運(yùn)用時應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：1、應(yīng)以企業(yè)對外投資章程、合同和董事會紀(jì)要為依據(jù)，根據(jù)財務(wù)會計制度進(jìn)行調(diào)整，以分析和評價利潤來源的穩(wěn)定性。2、將其他業(yè)務(wù)利潤、營業(yè)外收入和補(bǔ)貼收入等與上市公司的利潤總額進(jìn)行結(jié)構(gòu)比較分析，如果上述各項所占上市公司利潤總額較大的比例，說明上市公司存在調(diào)節(jié)利潤現(xiàn)象。

6．或有事項確認(rèn)分析法

常見的或有事項有：未決訴訟、未決索賠、稅務(wù)糾紛、產(chǎn)品質(zhì)量保證、商業(yè)票據(jù)貼現(xiàn)、對其他單位擔(dān)保等。

它所確認(rèn)對企業(yè)潛在的財務(wù)狀況有較大影響，因此，有必要通過會計報表或附注予以反映，具體來說，在審計或有事項時，應(yīng)做好以下工作：1、確定或有事項是否存在。2、確定或有事項的確認(rèn)和計量是否符合規(guī)定。3、確定或有事項的披露是否恰當(dāng)。按照《會計準(zhǔn)則》規(guī)定，對于通過或有事項所確認(rèn)的負(fù)債，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單列項目反映，與所確認(rèn)負(fù)債有關(guān)的費(fèi)用或支出應(yīng)在扣除確認(rèn)的補(bǔ)償金額后，在利潤表中反映，并且還應(yīng)在報表附注中披露未決訴訟、商業(yè)票據(jù)貼現(xiàn)等或有負(fù)債形成的原因、預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響等。

7．重要科目重點(diǎn)分析法

上市公司進(jìn)行報表粉飾時，常運(yùn)用的賬戶包括往來款項、存貨、投資收益、無形資產(chǎn)、補(bǔ)貼收入、四項準(zhǔn)備等會計科目。

重要科目重點(diǎn)分析法就是如果發(fā)現(xiàn)這些會計科目出現(xiàn)異常變動，就必須認(rèn)真考慮上市公司是否存在利用這些科目進(jìn)行利潤操縱的可能性。如利用其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款調(diào)節(jié)利潤；不按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和有關(guān)合同約定將應(yīng)收門面房租金收入掛其他應(yīng)收款；將第三產(chǎn)業(yè)創(chuàng)收收入、銷售回扣、在建工程末結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的試營運(yùn)收入等掛其他應(yīng)收款：利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤，先提取大額減值準(zhǔn)備，以后以各種名義說明那些已減值資產(chǎn)逐年恢復(fù)了原有價值，因此沖回已提減準(zhǔn)備，虛增利潤。

8．偶然性因素剔除法

偶然性因素是指那些來源不穩(wěn)定、不可能經(jīng)常發(fā)生的收益或損失。常見的偶然性因素包括：補(bǔ)貼收入、營業(yè)外收入、債務(wù)重組收益、會計政策變更或會計差錯更正、發(fā)行新股凍結(jié)資金的利息等。

偶然性因素剔除法就是將這些偶然因素發(fā)生的損益從公司的利潤總額中剔除，這樣能夠較為客觀地分析和評價上市公司盈利能力的高低和利潤來源的穩(wěn)定性。

9．現(xiàn)金流量分析法

現(xiàn)金流量分析法是指將經(jīng)營活動、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量及總體現(xiàn)金凈流量分別與主營業(yè)務(wù)利潤、投資收益和企業(yè)凈利潤進(jìn)行比較，確定現(xiàn)金流量的內(nèi)容、金額是否正確、合理。如“支付的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”金額大大低于本期管理費(fèi)用和營業(yè)費(fèi)用的合計數(shù)而出現(xiàn)金額異常項目。通過上述比較，以判斷企業(yè)的主營業(yè)務(wù)利潤、投資收益和凈利潤的質(zhì)量，從而對整體財務(wù)狀況做出正確評價。

10．核算驗證分析法

為了防止權(quán)責(zé)發(fā)生制下會計報表的虛假現(xiàn)象，在進(jìn)行會計報表審計分析時，可用收付實(shí)現(xiàn)制、驗證權(quán)責(zé)發(fā)生制下確認(rèn)的資產(chǎn)、收入等各會計要素項目的正確性，以便給報表使用者提供能夠客觀評價企業(yè)未來產(chǎn)生現(xiàn)金流量的能力、償債能力、支付能力、融資能力、獲利能力等會計信息。