后危機(jī)時(shí)代上市公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與規(guī)避

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自2008年爆發(fā)世界金融危機(jī)以來，全球經(jīng)濟(jì)都處于震蕩之中，使得上市公司遭受了大量的不確定性，對(duì)其行為進(jìn)行控制更為困難。為了維持我國(guó)資本市場(chǎng)秩序，為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展提供更多動(dòng)力，需要加強(qiáng)對(duì)上市公司的審計(jì)，并在這一過程中關(guān)注審計(jì)漏洞、防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)工作質(zhì)量。

1上市公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念與特征

對(duì)上市公司來說，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)指的是財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)誤或者漏報(bào)，這種風(fēng)險(xiǎn)的存在有可能對(duì)公司的發(fā)展和投資者的利益造成一定傷害。在具體層面上，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)源于財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允揭示和審計(jì)人員是否認(rèn)為公允揭示之間的矛盾。從宏觀上講，由于風(fēng)險(xiǎn)被認(rèn)為是“損失的可能性”，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就被認(rèn)為是審計(jì)主體損失的可能性。

1.1上市公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念解析

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)師對(duì)含有重要錯(cuò)誤的財(cái)務(wù)報(bào)表給出的審計(jì)意見直接相關(guān)，當(dāng)表示不恰當(dāng)時(shí)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就已經(jīng)存在。對(duì)上市公司而言，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)包括以下特殊含義：①上市公司被公允的財(cái)務(wù)報(bào)表如果在注冊(cè)會(huì)計(jì)師看來是錯(cuò)誤的，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)呈現(xiàn)出來。對(duì)上市公司而言，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)涉及到固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)與檢查風(fēng)險(xiǎn)等，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被公允的財(cái)務(wù)報(bào)表給出了錯(cuò)誤的認(rèn)識(shí)，檢查風(fēng)險(xiǎn)就由此形成。從以上分析可以看出，即便我國(guó)對(duì)上市公司進(jìn)行審計(jì)時(shí)，無論是獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則還是對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義都和國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則基本適應(yīng)，在很多層面上都基本趨同。因?yàn)槲覈?guó)上市公司和審計(jì)工作所處的環(huán)境不同，并在近年來呈現(xiàn)出了不斷復(fù)雜變化的趨勢(shì)，對(duì)上市公司的審計(jì)工作面臨更加艱巨的任務(wù)；②雖然注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為公允的會(huì)計(jì)報(bào)表是“正確的”，但是由于審計(jì)主體的知識(shí)、能力和經(jīng)驗(yàn)所限，亦或是出于對(duì)個(gè)人利益的追求，將本是錯(cuò)誤的報(bào)表給出了正確的解釋，這樣一來，上市公司的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果以及財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)等情況，都無法得到真正的體現(xiàn)和信息釋放，無論是上市公司內(nèi)部還是在審查范圍內(nèi)，其具體特征都未能被注冊(cè)會(huì)計(jì)師真正的察覺，存在的重要錯(cuò)誤最終將演變成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

1.2上市公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特征

對(duì)上市公司的審計(jì)工作不但要向社會(huì)公眾提供科學(xué)、客觀、公正的審計(jì)結(jié)果，還要對(duì)成本-收益等項(xiàng)目進(jìn)行認(rèn)真考慮，以便能夠通過較少的投入獲得既定的產(chǎn)出。這樣一來，在客觀上就對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出了更好的要求，除了要特別注意風(fēng)險(xiǎn)存在的可能性外，還應(yīng)不斷采取適當(dāng)措施最大限度的避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)。具體而言，上市公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)為以下特征：①上市公司的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與任何企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)一樣，都是一種“可能的”風(fēng)險(xiǎn)，其最終發(fā)生與否都與概率有關(guān)，對(duì)審計(jì)人員（注冊(cè)會(huì)計(jì)師）而言，能否最終構(gòu)成損失都是一個(gè)“顯化”的過程，過程的長(zhǎng)短和消解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的難易程度與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)容和審計(jì)的法律環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境，甚至與客戶、社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)程度有直接關(guān)聯(lián)。②由于身處復(fù)雜多變的資本市場(chǎng)，上市公司的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)會(huì)貫穿審計(jì)行為的所有環(huán)節(jié)和所有細(xì)節(jié)。在這一過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師或者審計(jì)時(shí)都會(huì)與上市公司之間存在明顯的信息不對(duì)稱性，環(huán)境因素、業(yè)務(wù)因素都會(huì)導(dǎo)致審計(jì)主體無法完全、深入的了解被審計(jì)單位的全部情況。在這種情況下，審計(jì)人員只能部分的將審計(jì)信息的獲取依賴于對(duì)管理人員的信任。而一旦因此而倉(cāng)促簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書時(shí)，也就埋下了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的種子，由此而產(chǎn)生的各種行為和行動(dòng)都會(huì)演變成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。③審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)人員的意識(shí)相獨(dú)立，無論是上市公司本身還是審計(jì)人員都無法完全將其消滅。所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)上市公司進(jìn)行審計(jì)時(shí)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是一直存在的，他們只能認(rèn)識(shí)與控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，將風(fēng)險(xiǎn)可能帶來的損失降到最低限度，通過改變審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)存在與發(fā)生的條件，盡量拉低風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的頻率與概率以及損失大小的程度，無法將其隔離在有限的空間與時(shí)間之外。④在對(duì)上市公司進(jìn)行審計(jì)時(shí)，任何一個(gè)審計(jì)環(huán)節(jié)的行為夠可能引起審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，風(fēng)險(xiǎn)因素?zé)o處不在。所以，審計(jì)活動(dòng)的特殊性也就決定了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特殊性。

2后危機(jī)時(shí)代上市公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的原因

2.1上市公司的外部環(huán)境因素

后危機(jī)時(shí)代是經(jīng)濟(jì)危機(jī)巔峰期過后經(jīng)濟(jì)未能走出低谷的一段時(shí)期，在這一時(shí)期內(nèi)，身處其中的企業(yè)還在進(jìn)行激烈的調(diào)整和優(yōu)化、洗牌，無論何種類型的企業(yè)都會(huì)受到外部因素的影響和猛烈沖擊，這種影響和沖擊會(huì)對(duì)企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生直接的，甚至致命的影響。對(duì)上市公司來說，由于身處后危機(jī)時(shí)代，社會(huì)環(huán)境十分復(fù)雜。在這一時(shí)期，社會(huì)公眾由于更加注重自身利益和社會(huì)整體發(fā)展態(tài)勢(shì)，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)未能給予足夠的重視，對(duì)危機(jī)的認(rèn)識(shí)與理解也處于較低層面，這些因素的存在會(huì)明顯增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。此外，上市公司所面臨的經(jīng)濟(jì)和市場(chǎng)環(huán)境也因危機(jī)的影響而更加復(fù)雜。當(dāng)前，無論是國(guó)際市場(chǎng)還是國(guó)內(nèi)市場(chǎng)，經(jīng)濟(jì)制度與經(jīng)濟(jì)工具都在進(jìn)行調(diào)整和重置，經(jīng)濟(jì)增速都出現(xiàn)了放緩的情況。這樣一來，各國(guó)只有不斷對(duì)經(jīng)濟(jì)體制進(jìn)行調(diào)整、改革與創(chuàng)新，才能在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的大背景下，實(shí)現(xiàn)市場(chǎng)調(diào)節(jié)和政府宏觀調(diào)控之間的和諧統(tǒng)一，才能對(duì)上市公司的審計(jì)工作在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中發(fā)揮越來越重要的作用。但是，不可否認(rèn)的是，由于越來越多的高級(jí)金融工具不但運(yùn)用到資本市場(chǎng)，使得上市公司審計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)之適應(yīng)性不斷降低，這也為審計(jì)工作的開展帶來了更多的挑戰(zhàn)與風(fēng)險(xiǎn)。在這一過程中，必須考慮到上市公司的法律環(huán)境。這是因?yàn)椋ㄙY本市場(chǎng)在內(nèi)的任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都要以法律、法規(guī)為規(guī)范，法律是上市公司經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)則。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)上市公司進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)時(shí)，要嚴(yán)格依照法律規(guī)定行事。不可否認(rèn)的是，由于多種因素的影響，我國(guó)目前針對(duì)上市公司的相關(guān)法律體系并不健全，在一些中間層面上還存在斷層，法律銜接的缺位使得對(duì)金融工作的監(jiān)管不斷暴露漏洞，而這同樣會(huì)增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.2上市公司的內(nèi)部環(huán)境因素

身處后危機(jī)時(shí)代的上市公司面臨更多的挑戰(zhàn)和風(fēng)險(xiǎn)，不但國(guó)際資本市場(chǎng)會(huì)對(duì)其施以影響，我國(guó)國(guó)內(nèi)資本市場(chǎng)的動(dòng)態(tài)性和社會(huì)環(huán)境的多變性同樣會(huì)加重對(duì)上市公司的沖擊，這種復(fù)雜的內(nèi)部環(huán)境會(huì)使得上市公司面臨更為嚴(yán)峻的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在一般情況下，會(huì)計(jì)師能夠找到有關(guān)上市公司的業(yè)務(wù)證據(jù)，可是單純依賴這些證明材料是難以真正發(fā)現(xiàn)和猜測(cè)上市公司經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的本質(zhì)的。這樣一來，就會(huì)因注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的原因而引起審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。此外，在后危機(jī)時(shí)代，我國(guó)上市公司的價(jià)值被市場(chǎng)重新估算，一些公司的價(jià)值被拉低，一些公司的價(jià)值被過高估計(jì)。在當(dāng)前乃至以后的一段時(shí)間，資本市場(chǎng)的資產(chǎn)重組將會(huì)繼續(xù)上演。而經(jīng)驗(yàn)表明，企業(yè)上市之后進(jìn)行資產(chǎn)重組的方式多種多樣，可是無論采取何種形式，都會(huì)引起公司股權(quán)的變更，資產(chǎn)計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)也會(huì)產(chǎn)生沖突，而由于資產(chǎn)性質(zhì)的差異，與資產(chǎn)相關(guān)的運(yùn)作并不會(huì)完全符合規(guī)范，而這必然會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作提出嚴(yán)峻挑戰(zhàn)，所面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)明顯增加。當(dāng)然，在內(nèi)部因素方面，上市公司對(duì)股權(quán)的控制也是重要的影響因素。在審計(jì)工作中，不但要涉及上市公司的股權(quán)關(guān)系問題，還要對(duì)其為了滿足自身利益或者達(dá)到某種目的而采取的措施進(jìn)行分析和思考，這些措施有些試圖改變公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)，有些甚至?xí)⒐镜墓蓹?quán)內(nèi)化到某些人的自己手中。此時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于對(duì)此類問題沒有太多思考也未給予其更多關(guān)注，會(huì)陷入上市公司布置的“陷阱”之中，給上市公司的審計(jì)帶來更多隱性風(fēng)險(xiǎn)。

3后危機(jī)時(shí)代上市公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避措施

在前文的分析中可知，無論是注冊(cè)會(huì)計(jì)師還是上市公司本身，都在后危機(jī)時(shí)代體驗(yàn)著前所未有的沖擊和壓力，上市公司的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較之于其他歷史時(shí)期都明顯增加。而為了化解和規(guī)避上市公司的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，需要嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)準(zhǔn)則和執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，引導(dǎo)我國(guó)上市公司內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)管理過程，提高專業(yè)勝任能力，厘清會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任，努力降低各種質(zhì)量漏洞給審計(jì)工作帶來的威脅。

3.1引導(dǎo)我國(guó)上市公司內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)管理過程

在對(duì)身處后危機(jī)時(shí)代的上市公司進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)事件發(fā)生的概率與可能導(dǎo)致的后果要通過注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行估算和預(yù)判。但是，將這一風(fēng)險(xiǎn)事件單純交與審計(jì)人員進(jìn)行處理將會(huì)使上市公司面臨更大的風(fēng)險(xiǎn)。為此，需要引導(dǎo)我國(guó)上市公司內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)管理過程，內(nèi)部審計(jì)人員要從特有的獨(dú)立性地位出發(fā)，以客觀的視角對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的假設(shè)與計(jì)算方法對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，以便提出專業(yè)性的建設(shè)意見。當(dāng)然，為了做到這一點(diǎn)，還需要注重審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的過程控制，通過多種策略與方法應(yīng)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，降低風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能。

3.2厘清會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任

上市公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)展具有客觀屬性，其發(fā)生的概率是始終存在的。但是，在事件發(fā)生之后，需要對(duì)風(fēng)險(xiǎn)可能或者已經(jīng)帶來的損失進(jìn)行及時(shí)有效的處理，而這就需要全面、系統(tǒng)的厘清會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任，以便保證“適合的人去做適合的事”。為此，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師和客戶簽訂約定書時(shí)，就應(yīng)明確委托方對(duì)提供資料的完整性與真實(shí)性負(fù)有完全責(zé)任，保證委托方能夠提供真實(shí)證據(jù)，作為委托方也會(huì)因此承擔(dān)相應(yīng)的會(huì)計(jì)責(zé)任。此外，無論是會(huì)計(jì)師事務(wù)所還是注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，都要全面保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師利益，通過完善相關(guān)權(quán)利義務(wù)的法規(guī)，協(xié)助注冊(cè)會(huì)計(jì)師反對(duì)毫無根據(jù)的對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任的訴訟進(jìn)行有力回?fù)簦股鐣?huì)公眾能夠?qū)^(qū)分會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任給予理解與認(rèn)同。

3.3嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)準(zhǔn)則和執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)

為了最大限度的規(guī)避上市公司的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，需要構(gòu)建會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部治理機(jī)制，嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)準(zhǔn)則和執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量與控制水平，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠嚴(yán)格遵守獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，在保持與提高自身專業(yè)勝任能力的基礎(chǔ)上，能夠主動(dòng)接受新的專業(yè)知識(shí)與技能，提高對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和處理能力。上市公司的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與其他審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)一樣，具有客觀屬性，要想完全、徹底的杜絕上市公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生是不可能的。因此，還需借助多種方法與手段，對(duì)潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行發(fā)掘和預(yù)警，將上市公司的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)被控制在可以接受的范圍之內(nèi)。此外，還應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)上市公司治理結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，最大限度的提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)水平，最大限度的降低上市公司財(cái)務(wù)信息造假事件和審計(jì)失敗的發(fā)生概率，以便保護(hù)投資者的權(quán)益，提高上市公司的審計(jì)質(zhì)量。

3.4提高專業(yè)勝任能力，努力降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

在后危機(jī)時(shí)代，資本市場(chǎng)對(duì)審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力提出了更高要求。對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，除了要具備更為專業(yè)和豐富的知識(shí)技能外，還應(yīng)在環(huán)境適應(yīng)性和對(duì)市場(chǎng)的敏感性方面做出更多努力，以便能夠勝任和承接更多、更高級(jí)的審計(jì)工作，更好的完成經(jīng)濟(jì)社會(huì)和客戶交與或委托的審計(jì)業(yè)務(wù)。當(dāng)前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)在上市公司治理結(jié)構(gòu)中的地位和作用不斷凸顯，審計(jì)部門不但要求審計(jì)人員扮演財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專家的角色，還要求其在經(jīng)濟(jì)學(xué)、企業(yè)管理學(xué)等方面有更多的知識(shí)積累。為此，事務(wù)所要對(duì)審計(jì)執(zhí)業(yè)人員進(jìn)行必要的知識(shí)培訓(xùn)，使之在嚴(yán)格遵守注冊(cè)會(huì)計(jì)師行為準(zhǔn)則的同時(shí)，能夠通過更新知識(shí)，提高分析問題、判斷和預(yù)測(cè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的能力，最大限度的降低上市公司的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

4結(jié)束語

在2008年金融危機(jī)過后，危機(jī)的力量還在沖擊著全球一體化進(jìn)程的推進(jìn)，我國(guó)資本市場(chǎng)也在經(jīng)歷著復(fù)雜多變的過程。在這種情況下，我國(guó)上市公司的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不斷加大，即便在管理信息化與經(jīng)營(yíng)多元化迅速發(fā)展的時(shí)期，這種風(fēng)險(xiǎn)也未表現(xiàn)出減弱的趨勢(shì)。因此，需要對(duì)上市公司所面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行研判和管理，通過規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)、轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)與控制風(fēng)險(xiǎn)，提升上市公司的整體管理效率和效果，促進(jìn)我國(guó)資本市場(chǎng)和審計(jì)行業(yè)的發(fā)展。

作者：慈教進(jìn) 單位：南陽(yáng)師范學(xué)院經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院