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研究會計學,會計的本質和職能一直是學術界爭論的焦點。認清會計的本質和職能,及兩者之間的關系,對研究會計學,更好地在經濟活動中發揮會計的管理、監督作用有著至關重要的作用。
一、會計的本質
探析會計的本質,首先要明確什么是事物的本質。辯證唯物主義告訴我們,本質就是事物的根本性質,是組成事物基本要素的內在聯系。本質是由事物內部特殊矛盾所決定的一事物區別于它事物的根本屬性。
在我國,對會計的本質的爭議集中為兩大觀點:(1)信息系統論,認為會計是一個以提供財務信息為主的經濟信息系統;(2)管理活動論,認為會計是一種經濟管理活動,其本身具有管理的職能。我認為會計的本質可以將上述兩個觀點合二為一。會計的本質是信息指導管理,管理反映信息的系統工程。
下面對會計本質問題的研究成果作一簡要的歷史回顧。
馬克思在《資本論》中對會計本質問題的結論已為中國會計界非常熟悉,“觀念的總結和過程控制”作為會計定義的一般表述,闡述了會計本質是“觀念總結”和“過程控制”的兩者合一。
馬克斯·韋伯,認為“資本主義本質是理性獲利”,而“理性獲利過程和行為是靠會計來調節的”。根據這種論斷,會計的本質應該是“按理性原則來核算和調節經濟活動”。
霍斯金與邁克夫兩位美國會計學家認為,會計的本質是試圖為現代市場經濟建立一個公正、公平的資源配置和運作的考試制度。
美國著名會計學家井夙雄治在其1975年出版的具有國際影響的《會計計量理論》一書中闡明的基本觀點:會計是便于協調各利益集團之間財產經管責任的系統。
美國耶魯大學夏思·桑德教授1997年出版的《會計與控制理論》一書。按桑德的觀點,會計本質,從微觀角度看,會計保證組織契約的實施和推行。
從歷史回顧可見,關于會計本質的理解無非是總結、控制、核算、調節、制度、系統、保證等。從企業管理的情況看,企業總是通過會計信息的反饋來指導自己的管理,最終管理的成果再反映在會計信息上,然后再優化管理,循環往復。可見會計在經濟活動中表現為是信息管理信息的循環系統。因此說會計的本質是信息系統和管理活動的結合,是信息,管理的混合體。會計的本質是一個經濟信息管理系統。
二、會計的職能
會計的職能是指會計的本質功能,是會計本質的體現,是會計在經濟管理活動中所具有的功能和所起的作用。換句話說,會計職能就是對會計在社會再生產過程中所起到的地位和作用的概括。
馬克思在《資本論》中對簿記有過這樣一段描述:過程越是按社會的規模進行,越是失去純粹個人的性質,作為對過程的控制和觀念總結的簿記就越是必要。這段話深刻揭示了會計作為一個過程所具備的功能。
首先,從過程的控制來看,對于過程,有人狹義地將其看作生產過程。而對于控制,也有人理解為監督。我認為,這些都是不夠完善的。其一,會計監督是會計按照管理的目的和要求,審核經濟業務的合理性、有效性,并對經濟行為進行必要的干預,滯后性是它的顯著特點。而現代意義上的會計更需要將會計傳統的單一反饋功能轉變為事前預測、事中控制和事后考核分析功能,從而形成一種前導型會計。人為將會計監督概念賤予廣泛的含義只會造成人們對會計監督職能理解上的誤差。其二,會計監督的依據很大程度上依賴于外界環境所制定的標準,這些標準具體表現為黨和國家的方針、政策和各種法律、法規制度。因此,會計監督很大程度上是外部環境在施加于會計工作時所形成的功能,并非屬于會計自身之中,它實際上只是構成會計管理過程的一個具體的分支職能而已。由上所述,我認為,會計本質上作為一種管理活動,其過程的控制應被理解為對廣義的生產過程,即包含流通的再生產過程的事初、前中及事后的管理。簡而言之,即管理職能。會計也只有作用于這種具體的再生產過程,它的具體職能才能得到充分發揮。另外,由于管理活動包括了事前、事中及事后整個過程,所以,管理職能又可分為預測、計劃、決策、控制、分析、監督等具體職能。
其次,在觀念總結的理解問題上,也有不同意見。有人將其解釋為反映,也有人將其理解為核算。我認為,將觀念總結理解為核算似乎比較合理。反映過程是會計把大量的數據轉換成財務信息的過程,也就是說,反映不過是對客觀經濟活動事后的真實寫照而已。因而,反映的內涵是消極和被動的。而會計核算則是一種能動的管理活動,從過程看,它可以包括事后核算,也可以包括事前、事中的核算;從內容來看,它既包括記錄、計算和反映,又包括預測、控制、分析和考核。會計人員在工作過程中,不僅對復雜的經濟業務進行搜索、分類、整理、計算及反饋,還要對會計資料進行比較及分析,而這些又都屬于會計核算的職能范圍,所以,我們可以說,核算職能是會計的另一個基本職能。
會計既然是一種經濟管理活動,它就必然要求會計具備相應的職能去體現會計本質的要求,以充分保證會計管理活動的順利進行。會計的核算和管理兩大職能,正是在充分體現會計本質的基礎上存在的。會計的本質表明,會計作為一種社會現象,產生于管理的需要,并以經濟管理的形式出現。在實際工作中它通過其特有的方法,對經濟信息進行核算處理,并依據自己處理的信息作出分析和判斷,并進而作出決策,以實現管理的職能。決策是一個過程,包括有確定解決的問題、擬訂各選方案和選定方案三個主要步驟,而會計在這個過程中的作用顯然是最關鍵的,它實質上充當著管理者和決策者的角色。如果會計核算不正確、反映不真實、預測不準確、分析不透徹,都會導致決策的錯誤。所以,我認為會計的核算和管理職能是充分體現會計是一種管理活動的本質的。
根據上述認識,我認為會計的兩大職能是核算和管理。核算職能是指通過一系列專門的技術方法,對經濟業務進行完整地、連續地和系統地記錄和計算,為經營管理提供必要的信息,它是會計工作的基本環節。而管理職能是指會計為滿足國家宏觀調控、企業所有權人、企業經營管理當局等的需要,參與企業經營管理的功能。管理職能可具體分為預測、計劃、決策、控制、分析、監督等具體職能。會計的核算職能和管理職能是相互滲透、緊密依存的。核算職能是管理職能的基礎和前提,離開了核算職能,管理職能就失去了基石;同時,管理則是核算職能的目的和下一核算過程的出發點。離開了管理職能,核算職能將會失去目標和方向。雖然,核算職能、管理職能都是會計的基本職能,但是,會計作為管理活動的本質又決定了核算職能只是為管理職能提供鋪墊和服務,管理職能才是會計工作最基本的職能。
一、現代信息技術應用對管理會計的影響。
(一)現代信息技術的應用使企業管理進入新的模式。一方面,各部門業務的信息將統一起來。財務、生產、進銷存、人事、研發等各部門生成的原始數據被統一存放,保證數據的一致性和共享性;另一方面,企業的結構在邏輯上統一起來,建立一體化的結構。從地理上來說,各部門、各分銷點是離散分布的,變動也是頻繁的。通過信息系統使用,可以在邏輯上將它們集成一體。這將使企業的反應速度大大得高,決策時間大大縮短,這是適應瞬息萬變的外部環境的有力手段。
(二)現代信息技術的應用極大改進了管理會計已有的領域。比如成本核算。以往的成本核算,是在生產活動發生完畢之后,根據所記載的資料,計算、分配成本,分配差異。由于核算的滯后性,以及原始資料的間接性和粗略,使成本計算不及時并且不夠準確。在信息系統環境下,由于物流與信息流是同步的,在生產進行的同時,成本信息隨著物料的移動自動卷積,生產完成時,成本信息隨之自動得出。這樣不僅能夠及時得到成本信息,而且由于減少了分配成本的環節,成本結果將更接近實際。再如預算編制,以往編制預算周期較長,改動不易。如果外部環境變動較大,將會使預算與實際出現很大的差異,從而失去了預算的指導意義。信息系統可以自動地生成預算,只要給出目標,設定好預算模型,就能在極短的時間里得到結果。這樣,就可以將預算周期縮短,從而采用滾動預算的方式來應變環境的變化。
(三)信息系統的使用還使管理會計的新領域成為可能,比如作業成本。作業成本是根據成本動因來分配產品共有成本。在手工方式下是不可能支持詳細的動因分析的。
如果成本動因設置過于簡單,將失去作業成本相對精確的優點。動因設置復雜則會使計算量極大,這樣就必須借助信息系統來完成。又如戰略管理會計,它所需的信息和所處理的信息都比常規管理會計要大,必須通過信息系統來完成。
(四)信息技術的應用,使管理會計人員從底層的數據處理中解放出來,將繁瑣的計算交給系統去做。從而能將更多的精力投入到高層的需求模式上,研究決策模型,為不同角度的需求建立模型,設計原始數據要求,設定系統處理模型等等。
二、現代信息技術的發展促使企業對管理會計提出新要求。
(一)管理會計的決策管理職能應進一步加強。會計的職能之一就是提供信息。但是,由于信息技術的發展,信息獲取渠道增多,取得成本降低,許多管理者不再滿足現有的會計系統所提供的信息,而還要從其他信息系統中獲取信息。傳統的會計信息之所以在管理決策中只是起到輔助作用,或者是對決策方案形成的參考性作用,究其原因可以講基本上是由于會計師們長期以來只是消極地提供信息所造成的。因此,企業要求當今會計師們必須在保持自身提供信息的傳統優勢的同時,深入研究企業經營環境的演變,充分利用新技術不斷進行管理創新,積極參與到企業決策中去,以真正成為企業管理層的重要組成部分。
(二)管理會計必需由微觀走向宏觀,會計師的視角應當突破企業內部的限制。當前社會正逐步走向網絡化,這使得企業在技術的支持下與他們的客戶、供應商、合作單位甚至還須與他們的競爭對手建立起聯系,企業的界限因而變得非常模糊。此時,原先的“價值鏈”變成了“價值網”。網絡直接將會計核算及監控的視角拉入一個更加廣闊的范圍,在增加會計業務與經營風險的同時,極大地豐富會計業務的形式,使會計發生質的變化。在逐步復雜化的關系網面前,管理會計必須將眼光投向整個價值網絡,從而為企業提供戰略決策服務。
三、加快信息技術在戰略管理會計中應用的幾點思考。
(一)提高對管理會計作用的認識。
我國管理會計電算化工作開展緩慢,主要原因是會計人員及管理人員對管理會計作用的認識及重視程度不夠。
認為只要編制一些財務指標分析、成本費用控制、預算計劃等報表就是管理會計了,然而管理會計可以完成的工作遠非這些。在信息經濟時代,戰略管理會計從更高的起點,豐富了管理會計的內涵。所以,應提高認識更新觀念,才能適應市場需求和市場競爭的變化以及企業管理觀念的變化。
(二)需要企業決策者的支持。
傳統管理會計資料來源少,分析工具(包括硬件、軟件)落后,使得許多管理會計方法不能有效使用,會計核算數據閑置浪費。只有通過現代信息技術,通過互聯網以及先進的計算機軟件技術,使財務會計電算化與管理會計電算化成為統一的系統,會計核算信息才能與其他相關數據建立聯系,變成管理會計所需的資料,發揮管理會計電算化的優勢。然而,企業建立網絡需要投入大筆資金,而且電算化工作的成效很難量化評價,因此這項工作需要企業決策者的支持。
(三)企業本身的管理水平有待于提高。
只有當企業各部門管理工作規范而不孤立,企業本身目標明確,成為一個信息系統(會計系統只是其中的一個子系統),此時管理會計的各種信息才會對企業管理有用,企業各其他部門的信息才會被管理會計使用。
會計的本質是什么?人們對它的看法五花八門。其中一種較流行的觀點是“會計是一個信息系統”。我認為,定義是揭示一門學科的概念內涵的邏輯,對會計的定義要求它能揭示會計概念所反映的特有屬性。現代會計至少包括財務會計與管理會計兩大分支。其中財務會計以向主體外部信息使用者提供真實相關信息為基本任務,管理會計則主要為管理當局提供作為決策依據的會計信息,它們成為主體內、外部會計信息的源泉。但如果僅從這一點出發,把會計定義為一個“信息系統”,并不能體現現代會計的全部特征。從上說,一個獨立的信息系統應具備的特征包括:(1)以對信息使用者的信息需要為基礎;(2)在必需的數據基礎上產生有用的信息;(3)把數據轉換成信息并傳輸給使用者。但這僅僅是財務會計應發揮的功能,其意在保證對外提供的會計信息的真實可靠。而現代會計的特性,不僅在于上述三個方面,它還包括了對信息的利用和對信息合意性的控制。其中利用信息是財務會計與管理會計兩者共同履行的職責,即會計的、評價等。而對信息合意性的控制則是管理會計所特有的,它要根據企業已定規劃的要求,調整其財務數據,使之符合企業規劃目標的意圖。從這一點看,把現代會計定義為一個財務信息控制系統更為準確。如果把會計定義為“信息系統”,那么它要解決的是主體(如投資人)對客體(如企業財務狀況和經營成果)不確定性的認識以及使信息“保真”的,只要使得信息使用者正確了解到客觀的信息,那么作為會計系統的使命便完成了。①顯然,“住處系統”的觀點是針對財務會計下的定義,而把管理會計摒除在外。事實上,現代會計不僅要解決“信息系統”應解決的問題,而且要更進一步地解決主體對客體的確定性的保證和實現問題,同時還必須按照目標要求,能動地對輸出的會計信息進行“干擾”,使之符合計劃與決策的要求。②這就是作為一個控制系統所應有的作用。
所以,現代會計是一個旨在提供和控制財務信息,使之符合目標的信息控制系統。這個控制系統把現代會計的兩大分支兼容于一體,既體現了財務會計信息的客觀真實性,又表達了管理會計信息的相關性與合決性,從而將財務會計與管理會計兩個信息范疇統一起來,更有效地發揮會計職能作用。
不言而喻,會計信息控制系統的職能就是為企業外部和內部的信息使用者提供客觀、相關、合意的會計信息。
二、會計目標與會計職能
既然我們把現代會計定義為一個信息控制系統,這個系統就有它既定的目標。所謂目標,按照《現代漢語詞典》的解釋是:“想要達到的境地和標準”。那么現代會計系統的目標或達到的境地和標準是什么呢?對這個問題人們有一種較為廣泛的共識,既會計的目標是主體外部的利害集團和內部管理當局提供真實、相關的會計信息。這種認識似乎順理成章,因為作為財務信息的生產地,會計不就是為提供信息而存在的嗎?然而這種認識太表象化。我認為,要認識會計的目標,應當從現代企業制度中會計所扮演的角色去。
現代企業制度的本質特征是投資人的所有權與企業法人財產權的分離,有限公司是其典型形式。由于投資人的所有權與經理人員的經營權的分離,因而形成了一種委托關系,即投資人授權給經理人員為其利益從事經營活動。實際上這種“關系存在于一切組織、一切合作性活動中,存在于企業每一個管理層級上。”③也就是說,企業是由與企業契約有關聯的各種利益集團組成的。這些團體為了各自的利益,為企業提供某種投入(資本、管理、技術、人工等),以期從中獲得報酬。但由于它們之間存在著利益沖突,為了降低風險與成本,提高效益,要通過有形或無形的契約來限制不利企業價值增長的行為和合理分配企業創造的現金流量。
關系的產生有賴于職能的分解,現代企業經濟職能分解有兩種最基本形式:一是所有權與經營權分離。這種分離導致公司法人財產權的出現,公司所有者只是通過委托關系對公司法人財產權保持最終控制。二是,政策制定與行政管理分離。這種分離導致了公司高層領導(董事會、總經理)與中下層領導及職工之間的復雜的關系。④在多層次的關系中,委托人與受托人之間存在著利益的不均衡性。如何保證受委托人如是履約即完成委托責任,保證委托人的利益在受委托人傾心盡力的工作下得最大限度的增加?這就需要建立一整套溝通、激勵、協調關系的管理機制,而在這個管理機制中,會計接受委托的責任是,將各關系中產生的活動過程及其結果,遵循一定的規則,客觀地記錄下來,并經一定程序的加工整理,如實地報告給關系的雙方,供其決策作依據。而且,在現代企業兩個基本關系中,所有者與經營者的關系,屬于企業內部與外部之間的關系,這種受托人的經營責任的報告,應由財務會計承擔;決策者與具體管理者及員工的關系,屬于企業內部上、下級之間的關系,這種內部的經營責任的報告,應由管理會計承擔。所以,現代會計“因受托責任的發生而發生,因受托責任的而發展”,⑤它在關系的管理機制中有著十分重要的作用。會計以貨幣度量形式將經營者的所有經濟活動的價值方面進行確認、計量、記錄、匯總、整理,最終以財務報告的形式將經營者的受托責任向委托人報告,并請求審計,以解除經營者的受托責任,這就是現代會計的目標所在。“會計人員應站在受委托者立場,幫助受托人認定和解除受托責任,會計的終極的原本的目的始終在于完成和認定受托責任”。⑥既然目標是欲達到的境地與標準,也就是說目標是最終的結果。引申到會計,認定和解除受托的受托責任就是現代會計最后的目標。也是會計工作的終結。那么提供財務信息是不是會計目標?自然不是。提供會計信息是為信息使用者提供決策依據,而經營者的決策是為了完成其受托責任而必需進行的工作,投資人的決策也是為保證其委托利益受到保障進行的工作,會計只不過是為幫助他們完成委托或受托責任進行決策。由此可見,提供與決策相關的財務信息就是現代會計的基本職能。
三、會計環境與會計職能
勿庸置疑,會計所處的環境對會計目標的確定和會計模式的選擇是有重大的,會計環境對會計職能的影響也自然存在。
會計受環境影響的因素是多方面的,其中經濟因素對會計影響是最大的,誠如一位名人所言:“經濟越發展,會計越重要。”這一點已為我國經濟改革以來實踐所證明。并且我們也看到,經濟體制的改革,必然帶來會計制度的變革,企業管理體制及組織形式的變革也會帶來會計職能的返樸歸真。
在計劃經濟體制下,國家作為企業財產的所有者,通過政府的代表直接行使企業財產的經營權,同時也直接插手企業會計工作,實行統一的、而且多是為宏觀經濟管理需要設計的會計制度。會計工作僅限于記賬、算賬、報賬,為宏觀管理提供設定的各項財務指標和數據,而且會計作為國家財政、計劃在企業的延伸,理所當然就代表國家對企業的經濟活動進行監督。
隨著市場經濟體制的逐步建立完善和企業自主經營、自負盈虧、自我發展、自我約束機制的建立,會計代表國家行使監督權的基礎已經喪失。企業生存于日臻成熟與完備的市場中,政府對經濟的干預形式發生根本轉變,國家要通過財政、稅收、貨幣、產業政策等來實現與企業的協調。作為市場經濟條件下的會計,成為企業內、外部利益集團及政府關注的焦點,因為,會計所提供的信息直接關系到各方利益的協調。但是會計工作的性質決定了會計部門只能是一個主要以財務信息的收集、加工、整理,為決策人和執行部門提供決策依據的“情報部”,它的地位決定了它不是一個決策或權力機構。會計所能做的,就是為與企業利益相關的各方和為提高企業的經濟效益與競爭能力提供財務信息。而且置身于企業利益之中,企業不具備代表國家監督企業經濟活動的精神上和物質利益上的獨立性,所以,會計的所謂監督職能自然就隨著經濟環境的變革和外界強制力的弱化而解了作了。這種對企業經濟活動的監督,只能通過建立完善的外部監督機制和以立法形式明確企業管理當局的財務與會計責任來落實,而會計只是要充分地發揮其唯一的固有職能——反映或曰提供財務信息。
四、關于監督
綜上所述,會計是一個以提供客觀、相關、合意的財務信息為職能的財務信息控制系統。在現代制度下,會計以完成和認定受托責任作為最終目標。在市場條件下,服務于自主經營、自負盈虧企業的會計是為企業內、外部提供決策依據的信息源。
然而界對會計職能的討論由來已久,眾說紛紜,莫衷一是。擇其基本觀點,普遍認為會計有兩大基本職能,即反映與監督。所謂反映,就是客觀地記錄和報告企業經濟活動與經營成果,這就是人們所說的提供財務信息。無論對會計職能持何種觀點者,都認為會計有反映職能,看來,會計的提供財務信息的職能是得到廣泛認同的。
會計有沒有監督職能?這是一個值得討論的問題。
1、許多同志認為馬克思關于會計是“對過程的控制和觀念的”這句名言,是對會計職能的最好概括,其中提到的“控制”就是監督的意思。我認為這段話,應根據馬克思所處的及當時會計的水平來理解。十九世紀中葉的會計是集會計、財務、審計、計劃于一身的,會計扮演著多種角色,在這種情況下,認為會計有監督職能是合情合理的。而在會計、財務、審計等學科已經獨立的今天,會計的監督職能就隨之解除了。⑦
2、職能者,事物之固有功能也。會計職能應當是會計所固有的功能。會計的“監督職能”要求會計人員擔負國家行使行政監督權,這不是會計所固有的職能,而是外部強加的責任。
3、如果有會計監督,那它有兩方面的含義:一是對會計工作、會計人員的行為的監督,即自我監督;二是對企業經濟活動的合法性、合理性監督。前者應當理解為會計人員在從事會計工作時應當以職業道德規范或行為準則自我約束(自律),正如從事任何職業都應有其職業道德一樣,如果把這個意義理解為會計監督,雖然牽強,也無可厚非。對于后者,應根據市場經濟條件下,會計人員在企業所處的地位來。其一,會計人員屬企業的普通員工,他的各種利益均受制于企業,若要會計人員監督廠長經理,實際是一種“虛擬”監督,原因在于廠長經理與會計人員的利益關系要比國家與會計人員的利益關系具有更大的“趨同性”。況且要一個命運都攥在他人手中的會計人員去監督他人,豈非兒戲?其二,要會計人員按法規要求對企業經營施行監督是一種外部強制力,問題在于,會計部門是否執法部門,會計人員是否執法人員?誰來保障他們的執法力度和彌補他們因執法而遭受的利益損失?實際上把這種超負荷的監督職能強加于無職無權的會計人員身上,其結果只能導致法規效力的弱化,而會計人員的唯一選擇就是為自身利益所驅使,站在企業一方。
4、會計監督意指會計對企業經濟行為的監督,它與會計人員按準則、制度要求進行規范的確認、計量、記錄和報告是兩個不同的概念。前者是需要相應職權地位為基礎的,后者則是會計工作的性質決定的。如果把會計人員按會計工作規范提供信息,根據會計資料進行預測、分析、參與決策也視同監督,未免把監督的含義擴大化。如此一來,恐怕就不存在沒有監督職能的工作了。
關鍵詞:會計職業判斷;現狀;遵循的原則;思考
目前,我國經濟的發展使企業間競爭日趨激烈,會計人員面臨的變化不定的社會經濟環境及企業生產經營活動的不確定性因素大大提高,會計環境和會計處理對象日趨復雜。另一方面,新的企業會計準則以“原則”為會計基礎,會計處理的選擇空間大大增加,在許多方面,需要會計人員運用專業理論知識和實踐經驗進行判斷,以對企業發生的經濟活動進行恰當的處理,合理有效地反映企業財務狀況與經營成果,為企業投資者和經營者提供準確的會計信息。
1會計職業判斷的特點及現狀
會計職業判斷是指會計人員面臨不確定會計事項的情況下,在會計法規、企業會計準則、國家統一會計制度和相關法律法規約束的范圍內,依據企業的特點和目標,利用所掌握的信息資料,運用自己的專業知識、邏輯分析能力和職業經驗,對會計事項處理和財務報表的編制應采取的原則、方法、程序等方面進行判斷與選擇的過程。會計職業判斷貫穿于會計工作的始終,涉及到方方面面,主要有以下幾個特點:
(1)專業性。會計職業判斷最明顯的一個特點是它對于事物的判斷是基于自己的專業知識基礎和執業經驗之上的。會計職業判斷是會計人員通過自己對企業日常事項的了解,同時又結合自己對準則、制度要求的掌握,做出的一種合規性的判斷。
(2)主觀性。作為一種判斷本身就具有主觀性。而在會計事項的處理過程中,這種主觀性表現得更為明顯。會計準則、制度賦予了會計單位較大的選擇會計方法的空間,允許企業會計人員為了更有效地反映企業的經營情況,根據自身的特點選用不同的方法對會計事項進行處理。比如制度規定企業可根據固定資產性質和消耗方式自行合理地確定固定資產的預計使用年限和預計凈殘值,并根據科技發展、環境及其他因素,選擇合理的固定資產折舊方法。但是使用不同的方法會輸出不同的結果,哪一種方法能使結果更貼近實際,只能由會計人員的職業判斷來確定。這無疑會在一定程度上摻雜會計人員的主觀臆斷性。
(3)權衡性。只要存在著兩種或者兩種以上的會計選擇,管理當局就會選擇其一操縱會計信息來使自己的效用滿意化。會計人員在職業判斷的過程中,始終面臨著多個方案的比較、選優,面臨著可靠性與相關性,利益驅動和公允公正等觀念和立場的矛盾與權衡選擇。會計人員在進行會計處理時,除了希望判斷、選擇的結果能及時、恰當地反映出企業當前的財務狀況、盈利能力和現金流量外,還希望通過對會計確認、計量和揭示方法的選擇與運用,能更有效地維護和提高企業的自身經濟效益,有時甚至做假賬,這其實也是一個會計人員權衡的結果。所以說,會計職業判斷的過程可以說是一種比較、權衡的過程。
(4)受制約性。會計職業判斷是在一定條件下的相對主觀的東西,它受多方面因素的制約。它不僅要遵守國家的法規、政策,而且受到會計人員某些自身特征、職業道德水準和政府會計管制水平的制約。
(5)風險性。會計職業判斷不單純是一種技術手段,不同的判斷結果將生成不同的會計信息,這些信息將直接影響到會計信息使用者的決策行為。換句話說,會計職業判斷是有經濟后果、有風險的。這種風險的大小從主觀上看,會受到會計人員的知識結構、從業經驗、判斷技巧、工作責任感以及會計人員對客觀情況的了解程度等因素的影響;從客觀上看,會受到判斷對象的復雜程度和社會經濟環境的廣泛性等因素的影響。
會計職業判斷會影響企業會計信息的質量,如果不加以控制就會導致信息失真,但在我國無論在理論界還是實務界,都未給予職業判斷應有的重視,且會計職業判斷的總體水平不高。不少會計人員的職業判斷僅僅局限于會計專業范圍之內,忽視了與之密切聯系的環境和技術因素的影響,且在遇到一些會計準則尚未做出規定的新事物或復雜業務時,只是試圖從現有制度中找出解決問題的方法,或從制度制定機關、會計管理部門尋求現成答案,而不是憑借自身的理論修養和職業經驗進行判斷,有時甚至不考慮自己企業的實際情況,盲目地將其他企業對相類似業務的處理方法照搬過來,放棄了自己應有的職業判斷。主要表現在:制度缺失;會計人
員素質不高;利益驅動,使得會計職業判斷被濫用等方面。
2會計職業判斷應遵循的原則
由于會計職業判斷存在于會計確認標準、會計計量基礎、財務會計報告信息及會計政策和會計估計的方方面面,所以,會計職業判斷必須遵循一定的原則:
(1)獨立原則。獨立是會計人員進行職業判斷時所要遵循的重要原則。具體表現在:不要盲目依從單位領導的態度和意見而放棄了自己應有的職業判斷責任;排除從他心理,在充分考慮自身實際情況下合理借鑒其他企業對同類會計事項的處理;不要被過去的判斷方法和結果所束縛,以發展變化的觀點對待會計職業判斷。
(2)客觀原則。會計職業判斷必須遵守客觀性原則,即必須以本企業實際發生的經濟業務為基礎,同時還要重視對企業所處經濟環境、技術環境和法律環境的分析利用,才能作出合乎理性的判斷。
(3)合法原則。會計職業判斷必須是在會計規范、相關法規所允許的范圍內作出的判斷,一旦濫用就會變成企業操縱利潤、制造虛假會計信息的一種手段。
(4)謹慎原則。會計職業判斷是有風險的,判斷失誤不僅會影響會計信息的質量,還可能對企業經營管理造成不利影響和損失。因此,會計人員在進行判斷時,應保持應有的職業謹慎態度,對每一判斷都有相應的理論依據,法律依據和現實依據做支持。
3提高會計職業判斷能力的思考
3.1樹立會計職業判斷意識
要提高會計人員會計職業判斷能力,會計人員首先應當樹立職業判斷意識。在計劃經濟條件下,客觀上不需要會計人員進行職業判斷,主觀上會計人員頭腦中也沒有職業判斷意識。在由計劃經濟向市場經濟轉換過程中,會計制度本身也在由“一包到底”的狀況向提供確認、計量的方向發展,會計人員也由過去“照本(指會計制度)執業”向職業判斷方向邁進。這在客觀上就要求會計人員正確運用會計職業判斷處理經濟業務事項,主觀上也要求會計人員樹立職業判斷意識。如果會計人員沒有職業判斷意識,就很難對經濟業務事項進行正確確認和計量,因而也就不能提供真實的會計信息。
3.2自覺學習和掌握會計理論知識及專業業務知識
會計是隨著社會生產的發展和經濟管理的要求而產生、發展并不斷完善起來的。隨著現代社會生產力的迅猛發展,經濟管理要求的進一步提高,會計理論不斷豐富,會計方法不斷更新,會計服務領域不斷拓寬,會計核算手段也趨于電算化,這就要求會計人員不斷學習和掌握會計理論知識及專業業務知識,以增強會計人員的職業判斷信心和能力。為此,會計人員既要自覺學習會計理論與實務、財務會計制度以及其他相關知識和制度,又要自覺接受崗位培訓和積極參加后續教育,使自己的專業知識能夠適應會計工作對職業判斷的要求。
3.3善于積累執業經驗
有知識不一定有能力、有技巧,有理論不一定有經驗。經驗是人們在長期的實踐活動中積累起來的。這就要求會計人員勇于實踐,善于實踐,并在會計工作實踐中積極總結執業經驗,以豐富執業經驗。為此,一方面企業應當有計劃地對會計工作崗位進行輪換,以促使會計人員全面熟悉各個會計工作崗位的業務,不斷提高綜合業務素質;另一方面,會計人員應當總結執業經驗,并經常交流執業經驗,以增強會計職業判斷能力。
3.4以法治會,進一步完善會計法規制度
現代企業制度要求賦予企業充分的自,與之相適應的會計改革也要求給予企業較大的會計政策和會計估計的選擇權。因此,國家在制定會計制度和會計準則時應盡量縮小會計政策和會計估計選擇的空間范圍,以減少會計職業判斷的不可操作性,避免企業利用會計制度和會計準則本身的缺陷來調節盈余、操縱利潤。
3.5以德治會,提高職業道德水平
在社會主義市場經濟條件下,企業是市場的主體,企業有了比較充分的自,這其中也包括了會計政策和會計估計的選擇權。會計政策和會計估計選擇空間的存在,為企業人為操縱利潤提供了便利。為了防止企業利用會計政策和會計估計的選擇空間人為操縱利潤,維護相關各方的經濟利益,會計人員就應當嚴格遵守職業道德規范,講求職業道德,按照會計制度和會計準則的規定合理確認和計量會計要素,審慎選擇會計政策和會計估計。為此,會計人員必須增強法制觀念,認真貫徹《公民道德建設實施綱要》,講究職業道德,愛崗敬業,誠實守信,辦事公道,服務群眾,奉獻社會,自覺接受職業道德教育,不斷提高職業道德水平。
總之,隨著我國會計準則體系的建立和完善,要求會計人員改變原來會計制度下較少運用職業判斷的思維方式,提高對會計準則運用的職業業判斷能力,就要求會計人員具有較高的職業判斷能力,通過自己的專業知識和實踐經驗,在面臨不確定經濟事項時做出合理的判斷,以維護相關利益者的利益。同時,為了防止會計信息失真和提高信息質量,應加強對會計職業判斷的規范和控制。
參考文獻
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1財務會計的客觀內涵--會計職能
會計職能是指會計在經濟管理中所具有的功能和能發揮的作用,它是會計的客觀內涵。會計職能是與經濟發展不同階段對會計的要求密切相關的,隨著經濟的發展,會計在經濟管理活動中的作用范圍不斷擴大,會計職能也將不斷增多。我國會計職能的研究是在20世紀60年代開始的,受馬克思關于“作為對過程的控制和觀念總結的簿記”論述的影響,對會計職能基本傾向于“核算”和“監督”兩大職能。到20世紀80年代,又出現了從“一職能說”、“二職能說”直到“八職能說”以至“全職能說”并存的局面。但這些研究始終以馬克思對簿記的論述為基礎進行,沒有考慮會計實踐的發展,因此不利于會計理論結構內容的完善。
從現代會計發展趨勢來看,會計的職能應總結為“反映”和“管理”兩大職能比較合適。反映職能是指將會計信息向使用者進行充分的揭示和披露;管理職能是指會計參與到企業經營管理的各個方面,包括預測、決策、控制、分析等。會計反映職能和管理職能是相互聯系、不可分割的。反映職能是管理職能的基礎,為管理職能的發揮提供服務,管理職能是會計的固有職能,是會計的首要職能。實踐證明,企業經營管理水平越高,對會計與管理結合的要求也越高,會計管理職能也就發揮得越充分。不同會計人員由于其崗位責職不同,一般地應分別發揮不同的職能,這就為監事會和會計委派制提供了理論依據。
2財務會計的工作要求--會計目標
會計目標是財務會計工作總的目的性要求,它是會計職能的具體化,往往作為會計理論研究的邏輯起點。由于會計目標和會計職能的內在聯系,西方會計學界強調會計目標,我國會計學界則強調會計職能,這是由于對財務會計體系運行的目的不同造成的,是期望達到主觀要求還是發揮客觀功能。目前會計界普遍接受會計目標的概念,但不同學派對會計目標的理解也有不同。如“決策有用性學派”認為,會計目標是向信息使用者提供有用的信息,“經濟責任學派”則認為,會計目標是反映和報告受托經濟責任及其履行情況。我國會計準則中會計目標的定義是:為國家有關管理部門、外部投資者以及內部管理部門提供會計信息。目前,世界各國大多采用決策有用性觀點,筆者也傾向于這種觀點。原因在于,財務會計理論結構問題的研究應具有前瞻性,應該從長遠觀點出發,以確保其框架的穩定和適用。
財務會計目標的實現,關鍵在于提高會計信息質量。不同的國家和機構對會計信息質量的要求是不同的。如美國注冊會計師協會表述為:相關性與重要性、形式與實質、可靠性、避免偏向性、可比性、一貫性、可理解性。而美國財務會計準則委員會則強調相關性和可靠性。筆者認為,既然財務會計的目標是提供有用的信息,那么會計信息質量的基本要求應該是:相關性、可靠性和一貫性。相關性是決策有用性的最重要質量特征,能保證會計信息使用者獲得的是與決策相關的信息;可靠性能保證信息使用者獲得可靠的信息,避免虛假和誤導,以利于作出正確的決策;一貫性能使信息具有可比性,保證多個會計數據具有相同的基礎。
3財務會計的技術規范--會計準則
會計準則是從專業技術的角度對財務會計進行業務處理提出的規范要求和判斷標準,是財務會計的一種技術規范。會計準則是會計實踐工作經驗的抽象和總結,它又反過來指導和規范會計實踐,為會計人員處理具體業務提供操作規則。對于一個成熟的社會來說,會計準則不僅是技術標準,在其制定和實施過程中帶有經濟性和政治性。美國的會計準則是世界上最具有代表性的,為維護社會經濟秩序,促進資本市場發展起了很大的作用。我國從20世紀80年代初由會計學界開始明確提出會計準則的概念,為行業會計制度的制定和國際會計協調確立依據。我國的會計準則分為基本準則和具體準則兩個層次,基本準則對財務會計核算的基本內容作出了原則性的規定,具體準則就財務會計核算的基本業務和特殊行業的會計核算作出了規定。
4財務會計的具體內容--會計要素
會計要素是按照經濟特性對經濟業務內容進行分類的項目,它是財務會計具體內容的基本分類。由于各國的社會經濟環境不同,經濟管理要求也存在較大差異,所以不同國家的會計要素項目是不同的。會計要素的劃分應充分考慮項目內容的基本特征,即項目的同質性、獨立性和系統性。這是因為只有根據同型內容和同質特征進行分類才能夠對財務會計的具體內容進行有效的分類核算;而各會計要素在其本質特征上又應該區別于其他會計要素,這樣才有其獨立設置的意義;同時各個會計要素之間應存在十分嚴密的邏輯關系,能充分體現會計等式的內在聯系。根據我國的社會經濟特性,我國《企業會計準則》將會計要素分為六項,即資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。其中,資產、負債和所有者權益為靜態要素(又稱資產負債表要素),收入、費用和利潤為動態要素(又稱利潤表要素)。只有明確規定了會計要素的內容,才能規范會計實務,會計人員才可能在極其復雜的會計實務中得心應手地進行業務處理。
5財務會計的會計畢業論文社會背景--會計環境