稅收立法論文
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稅收立法論文范文第1篇
我國稅法體系沒有關于外資并購所涉及稅收問題的統一規范，但稅法對外資并購存在一般規制和特殊規制。外資并購可分為股權并購和資產并購兩類，該兩類交易涉及的稅種及稅收成本有著顯著區別。在外資并購境內企業過程中，涉及的稅法問題主要影響或涉及并購中行業和地域等的選擇、籌資方式和支付方式的選擇、并購過程中涉及的各種稅收、并購后的稅務處理、外資并購后變更設立的企業身份的法律認定及稅收優惠等。外資并購的稅收籌劃包括但不限于并購目標企業的籌劃、并購主體的籌劃、出資方式的籌劃、并購融資的籌劃、并購會計的籌劃以及股權轉讓所得稅的籌劃等。
主題詞：外資并購稅收籌劃
外資并購已成為當代國際直接投資的主要形式，外資以并購境內企業的方式進入我國市場將逐漸成為外商在華投資的主流。外資并購中最主要的交易成本，即稅收成本往往關系到并購的成敗及/或交易框架的確定，對于專業的并購律師及公司法律師而言，外資并購的稅收籌劃問題不得不詳加研究。
筆者憑借自身財稅背景及長期從事外資并購法律業務的經驗，試對外資并購涉及的稅收籌劃問題作一個簡單的梳理和總結。
1.我國稅法對外資并購的規制
我國沒有統一的外資并購立法，也沒有關于外資并購所涉及稅收問題的統一規范，但已基本具備了外資并購應遵循的相關稅法規定：《外國投資者并購境內企業的規定》、《國家稅務總局關于外國投資者并購境內企業股權有關稅收問題的通知》以及財政部、國家稅務總局頒發的一系列針對一般并購行為的稅收規章共同構筑了外資并購稅收問題的主要法律規范。
外資并購有著與境內企業之間并購相同的內容，比如股權/資產交易過程中的流轉稅、并購所產生的所得稅、行為稅等。在境內企業并購領域我國已經建立了較為完善的稅法規制體系，在對外資并購沒有特殊規定的情況下適用于外資并購。在外資并購境內企業過程中，涉及的稅法問題主要影響或涉及并購中行業和地域等的選擇、籌資方式和支付方式的選擇、并購過程中涉及的各種稅收、并購后的稅務處理、外資并購后變更設立的企業身份的法律認定及稅收優惠等。
以下主要從兩個層次論述外資并購中的稅法規制，分別是稅法對外資并購的一般規制和稅法對外資并購的特殊規制。
1.1稅法對外資并購的一般規制
1.1.1.股權并購稅收成本
1.1.1.1被并購方（股權轉讓方）稅收成本：
(a)流轉稅：通常情況下，轉讓各類所有者權益，均不發生流轉稅納稅義務。根據財政部、國家稅務總局的相關規定，股權轉讓不征收營業稅及增值稅。
(b)所得稅：對于企業而言，應就股權轉讓所得繳納企業所得稅，即將股權轉讓所得并入企業應納稅所得額；個人轉讓所有者權益所得應按照“財產轉讓所得”稅目繳納個人所得稅，現行稅率為20%，值得注意的是，新《個人所得稅法實施條例》規定：“對股票轉讓所得征收個人所得稅的辦法，由國務院財政部門另行制定，報國務院批準施行”。此外，如境外并購方以認購增資的方式并購境內企業，在此情況下被并購方（并購目標企業）并無企業所得稅納稅義務。
(c)印花稅：并購合同對應的印花稅的稅率為萬分之五。
1.1.1.2并購方（股權受讓方）稅收成本：
在并購方為企業所得稅納稅主體的情況下，將涉及長期股權投資差額的稅務處理。并購方并購股權的成本不得折舊或攤消，也不得作為投資當期費用直接扣除，在轉讓、處置股權時從取得的財產收入中扣除以計算財產轉讓所得或損失。
1.1.2資產并購稅收成本
1.1.2.1被并購方（資產轉讓方）稅收成本
1.1.2.1.1有形動產轉讓涉及的增值稅、消費稅
(a)一般納稅人有償轉讓有形動產中的非固定資產(如存貨、低值易耗品)以及未使用的固定資產的所有權，應按被并購資產適用的法定稅率（17%或13%）計算繳納增值稅。如被并購資產屬于消費稅應稅產品，還應依法繳納消費稅。
(b)小規模納稅人有償轉讓有形動產中的非固定資產(如存貨、低值易耗品)以及未使用的固定資產的所有權，應按法定征收率(現為3％)繳納增值稅。如被并購資產屬于消費稅應稅產品，還應依法繳納消費稅。
(c)有償轉讓有形動產中的已使用過的固定資產的，應根據《國家稅務總局關于增值稅簡易征收政策有關管理問題的通知》（國稅函〔2009〕90號文）、《關于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財稅[2009]9號）以及《財政部、國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅〔2008〕170號）中的有關規定依法繳納增值稅。
1.1.2.1.2不動產、無形資產轉讓涉及的營業稅和土地增值稅
(a)有償轉讓無形資產所有權應繳納5%的營業稅。
(b)有償轉讓不動產所有權(含視同銷售不動產)應繳納5%的營業稅。（被并購方以不動產、無形資產投資入股，參與并購方的利潤分配、共同承擔投資風險的，不征營業稅）。
(c)在被并購資產方不屬于外商投資企業的情況下，還應繳納增值稅、消費稅、營業稅的附加稅費(城建稅和教育費附加)。
(d)向并購方出讓土地使用權或房地產的增值部分應繳納土地增值稅。
(e)轉讓處于海關監管期內的以自用名義免稅進口的設備，應補繳進口環節關稅和增值稅。
(f)并購過程中產生的相關印花稅應稅憑證(如貨物買賣合同、不動產／無形資產產權轉移書據等)應按法定稅率繳納印花稅。
(g)除外商投資企業和外國企業轉讓受贈的非貨幣資產外，其他資產的轉讓所得收益應當并入被并購方的當期應納稅所得額一并繳納企業所得稅。
(h)企業整體資產轉讓原則上應在交易發生時，將其分解為按公允價值銷售全部資產和進行投資兩項經濟活動進行稅務處理。并按規定確認資產轉讓所得或損失。
1.1.2.2并購方（資產受讓方）稅收成本
(a)在外資選擇以在華外商投資企業為資產并購主體的情況下，主要涉及并購資產計價納稅處理。
(b)外國機構投資者再轉讓并購資產應繳納流轉稅和預提所得稅。
(c)外國個人投資者再轉讓并購資產應繳納流轉稅和個人所得稅。
(d)并購過程中產生的相關印花稅應稅憑證(如貨物買賣合同、不動產和無形資產轉讓合同等)應按法定稅率繳納印花稅。
1.2稅法對外資并購的特殊規制
1.2.1稅法對并購目標企業選擇的影響
為了引導外資的投向，我國《企業所得稅法》及其實施條例、《外商投資產業指導目錄》等法律法規對投資于不同行業、不同地域、經營性質不同的外商投資企業給予不同的稅收待遇。在并購過程中，在總的并購戰略下，從稅法的角度選擇那些能享有更多優惠稅收的并購目標無疑具有重要意義。
1.2.2并購后變更設立的企業稅收身份的認定
納稅人是稅收法律關系的基本要素，納稅人的稅法身份決定著納稅人所適用的稅種、稅率和所能享受的稅收優惠等。對于并購雙方而言，通過對納稅人身份的設定和改變，進行納稅籌劃，企業也就可以達到降低稅負的效果。
我國對外商投資企業身份的認定以外商投資企業中外資所占的比例為依據，一般以25％為標準。外資比例低于25％的公司也為外商投資企業，但在稅收待遇上，根據《關于加強外商投資企業審批、登記、外匯及稅收管理有關問題的通知》的規定，其投資總額項下進口自用設備、物品不享受稅收減免待遇，其它稅收不享受外商投資企業待遇。
2.外資并購中的稅收籌劃
2.1并購目標企業的籌劃
目標企業的選擇是并購決策的重要內容，在選擇目標企業時可以考慮以下與稅收相關的因素，以作出合理的有關納稅主體屬性、稅種、納稅環節、稅負的籌劃：
2.1.1目標企業所處行業
目標企業行業的不同將形成不同的并購類型、納稅主體屬性、納稅環節及稅種。如選擇橫向并購，由于并購后企業的經營行業不變，一般不改變并購企業的納稅稅種與納稅環節；若選擇縱向并購，對并購企業來說，由于原來向供應商購貨或向客戶銷貨變成企業內部購銷行為，其增值稅納稅環節減少，由于目標企業的產品與并購企業的產品不同，縱向并購還可能會改變其納稅主體屬性，增加其納稅稅種與納稅環節；并購企業若選擇與自己沒有任何聯系的行業中的企業作為目標企業，則是混合并購，該等并購將視目標企業所在行業的情況，對并購企業的納稅主體屬性、納稅稅種、納稅環節產生影響。
2.1.2目標企業類型
目標企業按其性質可分為外資企業與內資企業，我國稅法對內外資企業的稅收區別對待，實行的稅種、稅率存在差別。例如，外資企業不適用城市維護建設稅、教育費附加等，鼓勵類外資企業可享受投資總額內進口設備免稅等。
2.1.3目標企業財務狀況
并購企業若有較高盈利水平，為改變其整體的納稅地位可選擇一家具有大量凈經營虧損的企業作為目標企業進行并購，通過盈利與虧損的相互抵消，進行企業所得稅的整體籌劃。如果合并納稅中出現虧損，并購企業還可以實現虧損的遞延，推遲所得稅的交納。
2.1.4目標企業所在地
我國對在經濟特區、中西部地區注冊經營的企業實行一系列的稅收優惠政策。并購企業可選擇能享受到這些優惠措施的目標企業作為并購對象，使并購后的納稅主體能取得此類稅收優惠。
2.2并購主體的籌劃
出于外資并購所得稅整體稅負安排及企業集團全球稅收籌劃的考慮，境外投資者通常會選擇在那些與中國簽署避免雙重征稅稅收協定/安排的國家或地區的關聯方作為并購主體。其實道理很簡單，投資者不希望在分紅的環節上繳納太多的（預提）所得稅，而與中國簽署稅收協定/安排的國家或地區的企業從其所投資的中國企業取得的股息所得所適用的優惠稅率可以讓境內投資者節省不少稅收成本。
2.3出資方式的籌劃
外資并購按出資方式主要可分為以現金購買股票式并購、以現金購買資產式并購、以股票換取股票式并購以及其他出資方式的并購。不同的出資方式產生的稅收成本均是不同的。
2.4并購融資的籌劃
各國稅法一般都規定，企業因負債而產生的利息費用可以抵減當期利潤，從而減少應納所得稅。因此并購企業在進行并購所需資金的融資規劃時，可以結合企業本身的財務杠桿程度，通過負債融資的方式籌集并購所需資金，提高整體負債水平，以獲得更大的利息節稅效應。
2.5并購會計的籌劃
對企業并購行為，各國會計準則一般都規定了兩種不同的會計處理方法：權益合并法與購買法。從稅收的角度看，購買法可以起到減輕稅負的作用，因為在發生并購行為后，反映購買價格的購買法會計處理方法使企業的資產數額增加，可按市場價值為依據計提折舊，從而降低了所得稅稅負。
2.6股權轉讓所得稅的籌劃
鑒于資產并購涉及的稅種較多較為復雜，且外資并購實務中資產并購的數量并不多，因此以下簡要介紹一下股權轉讓所得稅的籌劃（認購增資式股權并購不涉及所得稅問題）。
對企業股權轉讓行為進行稅收籌劃，一個基本的問題是正確地劃分股息所得和股權轉讓所得及其不同的計稅方法。在相關的稅法規定中，投資企業的股息所得應繳納的稅款可以抵扣被投資企業已經繳納的稅款；而股權轉讓所得則是按轉讓收入減去投資成本的差額作為應納稅所得額計算繳納企業所得稅。這種不同的計稅方法使股權轉讓行為有了一定的籌劃空間。
《國家稅務總局關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》（國稅發[2000]118號）規定：“企業股權投資轉讓所得是指企業因收回、轉讓或清算處置股權投資的收入減除股權投資成本后的余額。企業股權投資轉讓所得應并入企業的應納稅所得額，依法繳納企業所得稅”。《國家稅務總局關于企業股權轉讓有關所得稅問題的補充通知》（國稅函[2004]390號）規定：“1.企業在一般的股權（包括轉讓股票和股份）買賣中，應按《國家稅務總局關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》（國稅發[2000]118號）有關規定執行。股權轉讓人應分享的被投資方累計未分配利潤及累計盈余公積應確認為股權轉讓所得，不得確認為股息性質的所得。2.企業進行清算或轉讓全資子公司以及持股95%以上的企業時，投資方應分享的被投資方累計未分配利潤和累計盈余公積應確認為投資方股息性質的所得。為避免對稅后利潤重復征稅，影響企業改組活動，在計算投資方的股權轉讓所得時，允許從轉讓收入中減除上述股息性質的所得”。
因此，內資企業的股權轉讓所涉及的企業所得稅，除非被并購方（股權轉讓方）持有目標企業95%以上的股權，被并購方（股權轉讓方）應分享的并購目標企業留存收益（累計未分配利潤及累計盈余公積）應確認為股權轉讓所得，并入被并購方（股權轉讓方）的應納稅所得額，依法繳納企業所得稅。但有一個可能的節稅辦法就是在外資并購前先由并購目標企業對擬轉讓股權方（企業）進行分紅，在此方案下將降低股權轉讓所得的基數，從而降低被并購方（股權轉讓方）的應納稅額。
稅收立法論文范文第2篇
關鍵詞 納稅擔保 不足 完善
一、納稅擔保法的內涵
稅收是債的一種特殊形式，稅收之債的擔保也可以稱之為稅收擔保。《中國百科大詞典》對納稅擔保的含義歸納為：“納稅擔保是從事臨時經營的納稅人向稅務主管機關提供的如期履行納稅義務的保證，是稅務機關為促使納稅人在發生應稅行為后保證履行納稅義務所采取的一項稅源控管措施。”我國學者劉劍文、熊偉則將納稅擔保制度定義為稅務機關同意確認，納稅人或其他自然人、法人、經濟組織以保證納稅人依法履行納稅義務，保障國家稅款安全入庫的一種手段。筆者借鑒相關理論，將納稅擔保定義為：稅收義務人以自己或第三人的財產或實物為擔保或以第三人為保證人來確保國家稅收的及時足額入庫的一種稅法上的擔保制度。
二、納稅擔保制度設計上存在的問題
目前《稅收征管法》和《稅收征管法實施細則》對納稅擔保的定位不夠清晰且未形成體系，致使我國在相關立法與實踐中存在諸多問題。
（一）我國納稅擔保法律制度的法律屬性不明確
關于納稅擔保法律制度性質界定的問題，我國的《稅收征管法》及其實施細則沒有給出明確的答復。例如在《稅收征管法》第40條中規定了納稅擔保人逾期繳納所擔保稅款的，經縣以上稅務局局長批準，征稅機關可以采取強制措施。這個條款明顯的傾向于把納稅擔保定性為行政措施。然而從其《實施細則》的第61條和第62條規定的稅收擔保關系的確立程序上分析，它又體現出民事合同的相關性質。
（二）納稅擔保適用情形狹窄
納稅擔保的適用范圍過窄主要表現在兩個方面：其一，從納稅擔保的“適用主體”看，只有在行政復議中，扣繳義務人、納稅擔保人才可以成為申請主體，其他情況適用主體的范圍則相對較窄，通常只有納稅人。其二，從適用主體的“行為”看，只有當納稅人主觀上有意逃避繳稅或不繳稅，并且客觀上有明顯轉移、隱藏其應納稅物品的行為以及欠稅人的法人代表等離境時才可以適用。對于像欠稅、延期納稅等則并沒有明確的規定可適用納稅擔保。
（三）納稅擔保人的追償權無法得到保障
擔保法中對追償權的相關定義是，追償權也被稱作求償權，它是指擔保人所享有的，于履行保證責任后，向債務人請求償還的權利。納稅擔保人和納稅人之間只能是私法上的關系，保證人不可能因為其代位權而取得征稅機關的公權力，也不可能通過行政處分實現轉移的稅收債權。我國現行納稅擔保制度更多的傾向于保障國家的稅收債權，規定了稅務機關的強制執行權，卻忽略了納稅擔保人對納稅人的追償權，造成了立法上對納稅擔保人合法權利保護的空白。
（四）納稅擔保法律制度程序法方面的漏洞
（1）缺少納稅人主動要求提供擔保的相關法律規定。不管是出境前的離境清稅擔保還是稅收保全前的納稅擔保，稅收擔保并不是由納稅人基于自己的需要而主動發起的。（2）行政復議納稅擔保是否停止執行沒有明確。假如稅收義務人是先提供擔保繼而申請復議的，那么此時應如何處理繳納稅款是繼續還是暫停的問題。我國法律并沒有相關的規定。（3）納稅人參與協商的權利無法律保障。通過我國相關納稅擔保制度法律法規的表述來看，大多采用了單方決定的表達方式，在這種立法模式的引導下要使納稅人參與協商的權利得到保護并不容易，并且也不能體現納稅擔保的私法屬性。
三、納稅擔保法律制度的完善措施
完善納稅擔保制度，不僅在理論上豐富我國稅收法律關系的內容，而且實踐中能夠更好的保護納稅擔保人和納稅人的合法權益，為稅收的及時足額入庫做出重要的貢獻。
（一）明確納稅擔保法律制度的法律屬性
基于稅收法律關系的公法性質及其權益的公共性，把納稅擔保制度的性質界定為“以公法為主，公私兼顧”更符合其當初的目的。“以公法為主”指的是納稅擔保制度首先體現其公法屬性，征稅機關可以行使國家賦予的自力執行權等強制措施來確保稅款的征收。“公私兼顧”則說明納稅擔保制度在優先實現國家公共權益的同時應照顧到對納稅人、納稅擔保人權益的保護，不能無限制的擴大征稅機關的權利而使稅收義務人完全處于劣勢地位。
（二）拓展納稅擔保的適用范圍
我國應從多方面來拓展其實施的范圍。首先，應將數額較大的欠稅納入到納稅擔保的范圍。其次，應將延緩納稅歸入納稅擔保的范圍。此外，我們還可以設置阻止稅務強制執行之納稅擔保來更好的保障納稅人的利益。
（三）增加規定納稅擔保人承擔擔保責任后的追償權
納稅擔保人承擔了擔保責任后，在納稅擔保人和納稅人之間建立起一種追償的法律關系，而這種權利是作為私法權利存在的，納稅擔保法也應在其制度中予以規定。
（四）納稅擔保法律制度程序方面的完善
（1）規范納稅擔保的操作流程。解決納稅擔保制度的程序薄弱問題，要把握好納稅擔保合同的每個細節，并貫徹“以程序帶實體”的理念。征稅機關在法律規定的范圍內合理運用自己手中的權利來對程序進行有效的控制，增加征稅機關工作的透明度和納稅擔保制度的可操作性。（2）允許納稅人主動提出擔保請求和明確納稅擔保后行政復議停止執行。在稅收義務人已經提供擔保為國家的稅款征收提供保障后，為了給予稅收義務人同樣的延緩繳納稅收合理期間的保障，我國應在相關法律法規中明確此期間應停止繳納稅款的執行。（3）建立確保相對人參與協商的機制。我們在完善納稅擔保法律制度時，應完善納稅人、納稅擔保人在與征稅機關訂立擔保合同或者變更擔保合同時參與協商的相關權利的規定，并且應當能明確這種參與協商的權利在何種情況下才受到限制，否則不允許征稅機關隨意剝奪稅收義務人的此項權利。
參考文獻：
[1]傅曉軍.納稅擔保研究[D].2005年蘇州大學，碩士專業學位論文.
稅收立法論文范文第3篇
論文摘要：本文借鑒納稅遵從理論，對我國納稅遵從行為的影響因素進行探討分析，并提出提高納稅遵從度的措施。
納稅遵從行為的理論基礎
納稅遵從是指納稅人按照稅法要求履行其納稅義務的行為，表現為及時填寫所有要求填寫的申報表，申報表上的應納稅額應按稅法規定和法院裁決要求正確計算。與此相反行為，即不符合稅法意圖和精神的納稅人行為則為納稅不遵從。根據預期效用最大化理論，“理性經濟人”在做出行為決策時，會對其面臨的不同選擇的成本和收益進行對比分析，然后選擇一個能使預期效用價值最大化的行動。
亞當斯密假設理性經濟人以利己為動機，力圖以最小的經濟代價追求自身利益最大化。假設作為納稅人的個人是理性的經濟人，在這個前提下，人們是否選擇不遵從行為，取決于這一行為的預期收益是否最大化。在預期對不遵從行為被查獲不確定情況下，理性的個體會權衡不遵從行為的預期收益和被查獲的預期成本來決定是否納稅。若預期收益大于預期成本，則不納稅；若預期收益小于預期成本，則納稅。
人之所以為人，首先是由于他的社會屬性，納稅人的思想和行為會受到社會和其他人的影響，也會關心和注意別人及社會對他的認識和評價。如果納稅人進行偷逃稅，這種行為不僅是違法的，而且也會受到社會道德和其他社會成員的譴責，這時納稅人就會產生一定的負罪感和內疚心理，由此發生的心理成本就有可能在納稅人決定是否進行偷逃稅時影響其決策行為。
根據預期效用最大化理論，納稅人會選擇一個能使其預期效用價值最大化的行動。如果納稅不遵從的預期效用大于納稅遵從的預期效用，那么納稅人將選擇納稅不遵從；反之納稅人將選擇納稅遵從。
納稅遵從行為的影響因素
（一）納稅遵從成本過高的原因
納稅遵從成本過高的原因十分復雜，既有稅收制度方面的因素，也有社會、心理甚至傳統、習慣等多方面的原因，各種因素對納稅人不遵從行為的影響和傳導過程也相當復雜。
稅制相對復雜，政策連續性不強。由于我國稅制中基本法和實施細則存在一些不完善之處，稅收政策的連續性和穩定性不夠，以及稅收優惠減免規定過多，使我國目前的稅收制度過于復雜。現行稅法數量眾多，具有多種法律淵源，大部分稅種沒有通過人大立法，而是以條例形式；法規層次低，具體條款頻繁修改，缺乏應有的規范性和穩定性。納稅人為了適應新的稅法調整，勢必要花費大量的時間和精力來學習新的規章制度，這樣大大增加了納稅人的納稅遵從成本。
征管手段落后，人員素質不高。盡管“九五”期間，我國稅務部門在稅收新的征管模式基礎上，確立了計算機網絡在稅收征管中的“依托”地位，但是稅務管理遠沒有實現征管信息化。目前，我國稅務機構人員素質偏低。稅務工作專業性很強，不僅需要法律、稅收、會計等專業知識，而且需要稅務人員掌握現代化信息技術及相應的業務能力和執法水平。
稅收行業不成熟。稅務是指稅務人在規定的稅務范圍內，受納稅人、扣繳義務人的委托，代為辦理稅務事宜的各種行為的總稱。納稅人可以選擇自己辦理涉稅事宜，也可以委托稅務師事務所等社會中介機構代為辦理涉稅事宜。納稅人自己辦理涉稅事宜需要花費一定的時間精力，而委托中介機構代為辦理也要支付一定的費用。因此，只有當納稅人自辦納稅所付出代價高于委托費用時，納稅人才會委托稅務。
（二）納稅不遵從成本較低的原因
處罰形式單一。從國際上許多國家對稅收違法的處罰方式看，在財產罰和人身自由罰之外還規定了多種行為罰和聲譽罰。目前我國對稅收違法進行的行政處罰主要是財產罰，即罰款和沒收非法所得，對于行為罰和聲譽罰等其他手段則運用不夠。從稅收犯罪的刑事處罰看，目前對稅收犯罪處罰的主刑同其他刑事犯罪一樣是人身自由罰，而把罰金、沒收財產和剝奪政治權利一起作為附加刑，導致財產罰特別是罰金的地位在立法上先天不足。
懲處力度不夠。有關稅收征管的法律法規中，對各種違法犯罪行為的懲處從總體上體現了罪罰相適應的原則，但是在一些違法行為的處罰上適用標準過低，與違法犯罪行為的后果相比處罰較輕。
自由裁量權的濫用。自由裁量權是指行政主體在法律、法規規定的范圍和幅度內，對具體行政行為的自行裁決權，即對行為范圍、方式、種類、幅度、時限等的選擇權。它是行政機關及其工作人員在執法活動中客觀存在的，由法律、法規授予的職權。但在實踐中，由于我國現行稅收法律體系存在許多缺陷與不足、稅務執法人員的業務素質和道德品質的差異、稅收自由裁量權的運作不透明，缺乏有效的指導和限制、司法救濟機制還不完善等原因，存在“有法不依、執法不嚴”的現象。
提高納稅遵從度的措施
（一）降低納稅遵從成本的措施
完善稅收法制建設。稅收立法是稅收工作的開端，是成本發生的第一環節，要盡快完成具有一般原則的各稅種的立法工作，對稅收暫行條例進行修訂，并使其成為剛性的法律法規。
完善征管模式。我國大部分納稅奉行成本都發生在辦理稅收事務過程中，顯然，要使這些奉行成本最小，就必須設法提高征納雙方的效率，節省納稅人的成本、費用支出。應根據稅源的密度來設置稅務機構的規模，從根本上控制稅務機構膨脹與稅務人員過多的現象。由于在內部分工上分得過細，特別是上下級之間的委托—層次過多，容易造成信息不對稱與溝通上的困難，造成資源的巨大浪費，因此要減少上下級之間的層次，提高工作效率，從而降低運作成本。
設計現金返還的激勵機制。“激勵相容”就是設計合理的制度，讓納稅人誠信納稅的預期收益大于偷逃稅的預期收益。這種機制對稅收征管制度設計提出的要求是：一方面要設計嚴厲的稅收處罰機制，加大偷稅行為的不遵從成本，這樣才能促進納稅人自覺遵從稅收法規，形成誠信納稅的良好稅收氛圍；另一方面又要采取靈活的手段激勵納稅人依法納稅。
促進稅務行業發展。稅務具有三重職責，一是依法為委托人提供涉稅服務，維護納稅人的合法權益；二是輔以監督稅務機關的行政行為，有助于實現稅收征管分離和政府職能與稅收職能的分離，提高稅收的透明度；三是可有效地協助稅務部門進行稅收法律、法規、政策的宣傳，提高納稅人納稅意識。因此，稅務是降低納稅遵從成本的有效途徑之一。
（二）提高納稅不遵從成本的措施
加大稅收征管的執法力度。這是提高納稅人納稅理性的制度保障。提倡嚴管重罰，一方面在于具備納稅理性的納稅人面對可選擇的組合方案，總會選擇邊際成本小于邊際利益的一個付諸實施。所以必須從客觀制度上顯化違法的成本和代價，使之進入納稅人的理性考慮之中。另一方面，納稅人在選擇納稅行為時，會參考其他人的做法和意見，以此估量偷逃稅的成本幾率。
規范自由裁量權。自由裁量權部分歸因于立法者認知能力的局限、語義的模糊特性、固定規則與流動現實的矛盾及執行人的個人原因，然而立法者不能怠于職責。立法者往往只注意不斷地制定新的法律，而忽視對其所制定的法律的解釋。另一個現象是在《稅收征管法》中，很多規定罰款的條款太過寬泛，不能有效規范具體操作，故應盡量制定或完善細密、詳備的規則。
加強稅法宣傳，營造良好的納稅環境。增強公眾納稅意識，對納稅人進行廣泛、充分的稅務宣傳，提供周到的咨詢服務，讓納稅人充分了解稅法與政策， 提高人們對稅法的認知程度與遵從度。
參考文獻
1.李丹.納稅遵從行為的成本因素分析[D].暨南大學，2007
稅收立法論文范文第4篇
[論文摘要]在我國的稅收實踐中，雖然納稅人是導致稅收流失最主要的方面，但由于征稅人方面的原因而導致的稅收流失也不客忽視。運用預期效用理論，對稅務人員的違規行為進行建模分析的結果表明，應加強對稅務人員的管理，以防止和減少因稅務人員的違規所導致的稅收流失。
稅收流失是指各類稅收行為主體，以違反現行稅法或違背現行稅法的立法精神的手段，導致實際征收入庫的稅收收入少于按照稅法規定的標準計算的應征稅收額的各種現象和行為。在我國的稅收實踐中，雖然納稅人是導致稅收流失最主要的原因，但由于征稅人方面的原因而導致的稅收流失也不容忽視。征稅人是相對于納稅人而言的，它是指代表國家行使征稅權的各級稅務機關以及稅務人員，本文所關注的是稅務人員的行為。
一、對一個簡單的稅務人員違規行為模型的簡要述評
在分析稅務人員違規行為對稅收流失的影響方面，我國已有學者在借鑒國外研究成果的基礎上建立了一個比較簡單的稅務人員違規的模型。該模型為(s+B)(1一P)+(s—M)P>S，其中：S表示稅務人員的薪金收入；B表示違規收益，即稅務人員由于違規行為所獲得的收益；M表示稅務人員違規行為被查獲后受到的處罰，包括罰金、行政處罰或刑事處罰等形式；P表示稅務人員違規被查獲的概率。該模型簡單給出了稅務人員違規的前提條件為B(1／p一1)>M，而制止稅務人員違規行為發生的前提條件則為B(1／p—1)<M。同時得出，稅務人員是否實施違規行為取決于違規收益、對違規行為的查獲概率和對違規行為的處罰程度。梁朋在《稅收流失經濟分析》的專著中對這一模型進行了更為詳細地探討，并對稅務人員違規如何導致稅收流失的機制在A-S模型的基礎上進行了分析。
上述關于稅務人員違規行為的簡單化的模型是建立在一系列的假設前提下：(1)稅務人員是風險中性的，其效用與收入之間是線性關系；(2)稅務人員的效用只取決于收入的多少；(3)稅務人員是不作道德判斷的完全理性人，只是追求其效用的最大化；(4)稅務人員是獨立作出行為決策的，只關心自身效用的最大化，其行為不受周圍環境(其他稅務人員的行為)的影響；(5)稅務人員違規所受處罰與違規收益的大小無關；(6)稅務人員的決策只涉及一個時期。
二、利用預期效用理論建立基本模型
本文擬對上述簡單化的模型作一些改進：(1)以“預期效用理論”作為模型的理論基礎；(2)借鑒國外學者對納稅人逃稅行為進行分析的A—s模型，將其建模方法應用于稅務人員的違規行為分析；(3)基本承接上述簡單模型的假設前提，但作一些必要的改進。以期更接近現實。這里首先將上述假設前提(1)和(5)分別修改為：稅務人員為風險規避者；稅務人員違規所受處罰與違規收益的大小成比例，其他假設暫時不變。根據這一思路，建立基本模型如下：
假定稅務人員的薪金收入為s，稅務人員實施違規行為所得到的違規收益為B，違規行為被查獲的概率為P，違規行為被查獲后稅務人員所受到的處罰(包括罰金、行政處罰或刑事處罰等形式，將各種形式的處罰一律轉化為可計量的貨幣單位)與違規收益B成比例，即所受處罰為kB。則如果稅務人員的違規行為未被查獲，其凈收人為W=S+B；如果其違規行為被查獲，其凈收人為Z=S—kB。U(x)為稅務人員的效用函數，x表示收入，由于假設稅務人員為風險規避的，則有U>0，U”<0。稅務人員的預期效用是在可能發生的兩種狀態(即違規行為被查獲與否)下其效用的加權平均值，其權數分別是P和1一P，
即：EU=(1一P)U(W)+P(U)(z)(2—1)
如果稅務人員不實施違規行為，即B=O，此時其預期效用為u(s)。顯然，稅務人員選擇實施違規行為的前提條件為：EU=(1一p)U(w)+pu(z)>U(s)(2—2)
Ep：p<[U(w)一u(s)]／[U(w)一u(z)](2—3)
[論文關鍵詞]預期效用理論稅收行為稅收流失稅收管理
[論文摘要]在我國的稅收實踐中，雖然納稅人是導致稅收流失最主要的方面，但由于征稅人方面的原因而導致的稅收流失也不客忽視。運用預期效用理論，對稅務人員的違規行為進行建模分析的結果表明，應加強對稅務人員的管理，以防止和減少因稅務人員的違規所導致的稅收流失。
稅收流失是指各類稅收行為主體，以違反現行稅法或違背現行稅法的立法精神的手段，導致實際征收入庫的稅收收入少于按照稅法規定的標準計算的應征稅收額的各種現象和行為。在我國的稅收實踐中，雖然納稅人是導致稅收流失最主要的原因，但由于征稅人方面的原因而導致的稅收流失也不容忽視。征稅人是相對于納稅人而言的，它是指代表國家行使征稅權的各級稅務機關以及稅務人員，本文所關注的是稅務人員的行為。
一、對一個簡單的稅務人員違規行為模型的簡要述評
在分析稅務人員違規行為對稅收流失的影響方面，我國已有學者在借鑒國外研究成果的基礎上建立了一個比較簡單的稅務人員違規的模型。該模型為(s+B)(1一P)+(s—M)P>S，其中：S表示稅務人員的薪金收入；B表示違規收益，即稅務人員由于違規行為所獲得的收益；M表示稅務人員違規行為被查獲后受到的處罰，包括罰金、行政處罰或刑事處罰等形式；P表示稅務人員違規被查獲的概率。該模型簡單給出了稅務人員違規的前提條件為B(1／p一1)>M，而制止稅務人員違規行為發生的前提條件則為B(1／p—1)<M。同時得出，稅務人員是否實施違規行為取決于違規收益、對違規行為的查獲概率和對違規行為的處罰程度。梁朋在《稅收流失經濟分析》的專著中對這一模型進行了更為詳細地探討，并對稅務人員違規如何導致稅收流失的機制在A-S模型的基礎上進行了分析。
上述關于稅務人員違規行為的簡單化的模型是建立在一系列的假設前提下：(1)稅務人員是風險中性的，其效用與收入之間是線性關系；(2)稅務人員的效用只取決于收入的多少；(3)稅務人員是不作道德判斷的完全理性人，只是追求其效用的最大化；(4)稅務人員是獨立作出行為決策的，只關心自身效用的最大化，其行為不受周圍環境(其他稅務人員的行為)的影響；(5)稅務人員違規所受處罰與違規收益的大小無關；(6)稅務人員的決策只涉及一個時期。
二、利用預期效用理論建立基本模型
本文擬對上述簡單化的模型作一些改進：(1)以“預期效用理論”作為模型的理論基礎；(2)借鑒國外學者對納稅人逃稅行為進行分析的A—s模型，將其建模方法應用于稅務人員的違規行為分析；(3)基本承接上述簡單模型的假設前提，但作一些必要的改進。以期更接近現實。這里首先將上述假設前提(1)和(5)分別修改為：稅務人員為風險規避者；稅務人員違規所受處罰與違規收益的大小成比例，其他假設暫時不變。根據這一思路，建立基本模型如下：
假定稅務人員的薪金收入為s，稅務人員實施違規行為所得到的違規收益為B，違規行為被查獲的概率為P，違規行為被查獲后稅務人員所受到的處罰(包括罰金、行政處罰或刑事處罰等形式，將各種形式的處罰一律轉化為可計量的貨幣單位)與違規收益B成比例，即所受處罰為kB。則如果稅務人員的違規行為未被查獲，其凈收人為W=S+B；如果其違規行為被查獲，其凈收人為Z=S—kB。U(x)為稅務人員的效用函數，x表示收入，由于假設稅務人員為風險規避的，則有U>0，U”<0。稅務人員的預期效用是在可能發生的兩種狀態(即違規行為被查獲與否)下其效用的加權平均值，其權數分別是P和1一P，
即：EU=(1一P)U(W)+P(U)(z)(2—1)
如果稅務人員不實施違規行為，即B=O，此時其預期效用為u(s)。顯然，稅務人員選擇實施違規行為的前提條件為：EU=(1一p)U(w)+pu(z)>U(s)(2—2)
Ep：p<[U(w)一u(s)]／[U(w)一u(z)](2—3)
在實際生活中，稅務人員不是生活在真空中，他在作決策的時候，會受到來自周圍環境的影響。更為合理的假設是，稅務人員在決定是否實施違規行為時，會觀察周圍的稅務人員。如果他發現周圍的稅務人員在實施違規行為，他就很有可能選擇實施違規行為。將稅務人員之間的相互影響考慮進模型，就是將其與心理成本聯系起來。由于發現周圍的稅務人員在實施違規行為，他的心理成本會降低，因此可以在考慮稅務人員心理成本的模型中將稅務人員之間的相互影響也考慮進去。用m(N)表示當稅務人員發現周圍的稅務人員在實施違規行為時自己心理成本減少的比例，0<m(N)<1，其中，N為周圍稅務人員實施違規行為的人數。假設m<O，m”>O。則稅務人員的預期效用函數變為：
EU=(1一P)u(W)+pU(z)一m(N)V(B)(4—1)
稅務人員實施違規行為的前提條件變為：
EU=(1一P)u(W)+pu(z)一m(N)V(B)>u(S)(4—2)
即：p<[u(w)一u(s)一m(N)V(B)]／[u(w)一u(z)](4—3)
令P=[u(w)一u(S)一m(N)V(B)]／[u(w)一u(z)]
表示主觀臨界概率值，將式4—3與式2—3、式3—3進行比較可以得出P<<P。即在模型中將稅務人員之間的相互影響考慮進去，主觀臨界概率值處于基本模型和擴展模型一之間。對求關于S、B、k、N和V的微分。計算結果為：dp"／dS?，dp"／dk<0，dp"／dB?，dp"／dN>0，dp"／dV<O。如果對式4—1的預期效用最大化問題，假設存在內部最優解，則滿足最優解的一階條件：dEU／dB=(1一P)U(w)+pu(z)(一k)一m(N)V(B)=0(4-4)
稅收立法論文范文第5篇
關鍵詞：稅收監管；最優；交易費用理論
一、 文獻綜述
西方發達國家通常有著相對成熟和高效的稅收監管體系。稅收監督機構的專業化和職責分工的明晰化、稅收監督主體的多元化、稅務監督手段的信息化、稅收監督程序的規范化、稅收監督審計的專業化、稅收監督執法的嚴格化和稅收執法監督的制度化充分體現出其成熟性和高效性。而在我國現行的稅收監管體系中，多重主體對監管客體獨立實施監管，監管結構平板化，職能交叉引發職責不清；信息不能有效共享導致重復監管和監管真空并存；對監督主體的監管缺位埋下了有法不依和執法不嚴的隱患。
由于我國在稅收監管方面存在一系列亟待解決的問題，如果得不到及時的處理和改進，很有可能阻礙政府職能的充分發揮和威脅經濟社會的長久穩定健康發展。所以，必須采取有效的措施加強和改進稅收監管。在稅收監管措施的規范性研究方面，程新、王麗（2000）認為稅收監督需要引入人大審計機構強化對政府的監督；強化財政監管職能和強化對社會審計機構的管理，充分發揮“經濟警察”的作用。于關悅（2003）針對現行稅收監管模式存在的主要問題，提出了以下幾點建議：（1）建立部門責任制度。（2）建立微機聯網制度。（3）建立稽查情況及文件資料相互移送制度。周藎2005）在評估我國稅收風險的基礎上，指出了稅收的重要意義，并提出了通過稅收保護納稅人的合法權益和限制公權力，從而提升國家的稅收汲取能力的觀點。雷炳毅（2009）認為要降低稅收風險，加強稅收監管關鍵環節是：（1）明確稅收風險識別的具體對象。（2）有效收集稅源風險信息。（3）建立相對固定與靈活的稅收風險識別分析指標體系。洪連埔（2010）借助風險管理的理論框架，構建了以風險識別、評估、控制和管理效果評價為框架的基本的稅收風險管理機制，以期提高國家（政府）、稅務機關以及稅收執法人員防范、抵御、應對、化解稅收風險的能力，以加強稅收監管。
在稅收監管措施的實證性研究方面，李建瓊（2004）借鑒COSO模型搭建了稅收風險評估模型，在定義稅收風險的內生因素、外生因素、風險修正因素和制約因素的基礎上提出了企業防治稅收風險和政府加強稅收監管的有效路徑。楊伊、鄧兵（2008）根據稅收征管過程中的信息不對稱現象，對稅收征管博弈模型進行了多重博弈的擴展分析，并在此基礎上提出了一些解決納稅者偷漏稅問題的對策建議，可以從加大檢查和懲罰力度、建立納稅信用等級制度和加強內部監督管理等方面提升監管效率。吳武清、陳敏等（2009）則首次應用雙重委托―模型對稅收監管問題進行了經濟分析，認為稅收的監管成本應該越小越好，應采用完全不合作策略。鄭新舉（2012）運用CTAIS征管系統，就如何深化中央稅收監管，從監察的內容、重點、方法等方面提出了具體的工作思路，并就監察工作如何促進稅收制度的完善提出了建議。
二、 交易費用的理論邏輯
1. 交易費用理論的基本假設前提。交易費用理論是由科斯首先提出。科斯在其1937年《企業的性質》中指出企業存在的邊界就是由于交易費用的存在。阿羅（1969）指出：“市場失靈并不是絕對的，最好能考慮一個更廣泛的范疇――交易成本的范疇，交易成本通常妨礙――在特殊情況下則阻止了市場的形成”。交易費用理論經過威廉姆森的發展得到了極大的完善，威廉姆森認為交易費用主要包括事前的和事后的費用，持同樣觀點的還有巴澤爾以及馬修斯等。
根據威廉姆森的研究，交易費用存在主要取決于三個影響因素：有限理性主義、機會主義和資產專用性。有限理性指的是交易參與人因為受到自己個人的情緒、偏好等限制，在追求自身效用最大化的時候所產生的約束性的條件。由于有限理性的存在，交易者不能完全掌握契約的真實性和完整性，同樣也不能預測契約執行過程中所發生的變化，因此，有限理性的存在會使得交易費用必然發生，這種影響貫穿整個交易契約的始終，因此所產生的交易費用既包括事前的談判、簽訂等費用，也包括事后的執行費用。
機會主義是指交易參與者雙方都存在為自己牟利的投機行為，無論是合作還是競爭關系，機會主義的存在都增加了契約執行的難度。特別地，機會主義行為更多地表現在契約簽訂以后。一般而言，在簽訂契約之前，交易雙方都會隱藏個人的真實信息，進而爭取契約的達成，而一旦完成契約簽訂后，投機行為就會不斷顯現。為了防止交易雙方對契約的破壞，必須要成立一個監察審計部門，這個交易費用是非常昂貴的。
資產專用性是指用于特定環境下的某些資產很難再用作其他方面，否則資產的價值可能會貶值甚至可能成為無用資產，這是與沉沒成本直接相關的資產。在不同市場結構類型下，不同的行業對投入的要素有具體的要求，要素的交易費用與行業的壟斷程度、保護程度甚至壁壘的厚度直接相關。
2. 稅收監管的交易費用理論邏輯。稅收實際上是一項契約，由于實際征稅過程中有限理性和機會主義的存在，為了保證征收工作的有效運行會產生大量交易費用，因此，應當盡可能通過多重治理方式避免或減少交易費用的產生。從征稅程序來研究最優稅收立法，實際上就是要分析交易費用對最優征稅的影響。這里所涉及的交易費用主要包括兩個方面，第一是征稅程序的成本，第二是征稅過程中的附加成本。
征稅過程中涉及的成本分為顯性成本與隱性成本。顯性成本本來是一個生產者選擇理論的核心概念，主要是指企業在生產要素市場上購買或者租用要素的能夠在會計賬簿上反映出來的成本。但是顯性成本的外延是很寬闊的，把顯性成本引用到稅收的征收程序來看，應該包括以下兩部分內容：一部分是稅收執法人員作為稅收征管投入的要素的報酬支付，即稅務工作者的工資，這一部分構成稅收執法顯性成本的主要組成部分。另一部分是稅收執法程序所投入的固定成本，包括像稅務機構的建筑、固定設備等固定資產的投入，這部分成本與稅務工作者的工資構成稅收執法過程中的主要顯性成本。隱性成本同樣是生產者選擇理論的概念，主要是指廠商使用自我擁有的、自我雇傭的資源的機會成本。引用到稅收征管程序中來看，征稅的隱性成本主要包括：稅務工作者放棄從事其他工作的最高收入和資產專用性的機會成本。在我國，稅務工作者屬于公務員編制系統內部人員，其專業知識以及才能并不一定是稅務的層次，因此這些從事稅務工作者的人員可以參加其他工作，一般將從事當前工作而放棄從事其他工作所獲得的最高收入稱為稅務工作者的機會成本，當然，這種機會成本很難去進行具體的衡量，因為其機會成本是不確定性的。資產專用性的機會成本主要是指稅務固定資產的機會成本。
在稅收的具體征收過程中，除正常的顯性成本和隱性成本外，還有一些可能帶來灰色收入的成本，即征稅的附加成本。征稅過程中的附加成本主要包括兩個，第一是征稅者的索賄；第二是納稅者的行賄。一般來說稅務工作人員享受公務員待遇制度，而公務員的基本工資收入實際上是比較合理的，但是公務員的職權可能會引發權力尋租行為，尤其是許多執法人員為了一己之利，私自幫助納稅人尋找法律漏洞進行逃稅漏稅等，從其中拿回扣，這是典型的索賄行為，也是最常見的，即稅務執法人員與納稅人形成非法合作。另外一種關于征稅者的索賄則是強制性的索賄行為，也就是通過權力的威嚇來迫使納稅人被動行賄。比如以納稅不合格等理由警告或者威脅納稅主體停滯經濟活動，針對企業而言，就是如果納稅不合格，企業可能面臨倒閉的風險等。征稅者的索賄和納稅者的行賄是同一事物的兩個方面，但是兩者發生的原因有可能存在差異。從納稅者角度來看，他們的行賄可能是被動的，但是更多的是主動行賄。主動行賄屬于一種利益尋租，納稅者的尋租行為致使自身利益得到了改善，但是卻使得整個社會外部成本不斷增加，社會總體利益下降，效率受損。
三、 最優稅收監管的交易費用治理模式
為了確保稅收立法最優，從程序法上實現稅收的公平和效率，必須要對征稅程序中的交易費用有針對性地提出治理模式。由于稅收監管實際上是對稅收作為契約的執行過程進行監督和審查的過程。稅收監督和稅收審查從本質上來說是契約的治理過程。根據新制度經濟學關于交易費用理論的三個假設前提在實際契約簽訂過程中的作用，可以將契約的內在信息進行有效反饋并折射出隱含的簽約過程。
根據有限理性、機會主義和資產專用性在一項契約的參與中所起作用的不同對隱含的簽約過程的影響，當契約簽訂主要是受機會主義和資產專用性的影響時，很顯然這項契約的參與者是有預謀的或者說有計劃的；如果機會主義在一項契約的簽訂過程中無關緊要，契約簽訂主要受有限理性和資產專用性影響時，則表示該契約的參與人是一個言而有信的；如果資產專用性在某項交易中不重要，起作用的是有限理性和機會主義時，則表示該項交易是充滿著競爭的。另外，如果一項交易中，有限理性、機會主義和資產專用性都很重要，則該項契約需要治理，也就是說這個交易會產生大量的交易費用或成本。
從稅收的征管過程來看，一方面，征管者的有限理性使其無法有效甄別納稅人的信息；另一方面，征管者的機會主義傾向又使其具有與納稅者結成同盟損害國家稅收利益的可能性。同時，稅收的監管具有資產的專用性，意即表明稅收的監管不是一個競爭的市場。因此，從交易費用角度出發，稅收的征管是需要治理的，才能實現最優。
稅收的征收實際上是一種典型的委托―模型，稅收征管過程中的監管就是對國家作為委托人將征稅的權力委托給國稅局與地稅局這種契約進行治理的過程，它需要有特殊的治理機制。日本著名經濟學家青木昌彥在《比較制度分析》一書中提出了不同的契約的治理機制及其實施條件。根據交易雙方的關系溫和程度，治理機制分為個人信任一直到國家法制系統，顯然這是從弱到強的信號表示。契約的實施者也是從內部協調實施到外部強制性實施，而預期行動決策規則也是從對欺騙行為的報復到對欺騙行為的依法懲罰。稅收征管過程中的監管不僅僅需要稅收管理體制內部治理，還必須要借助于外部司法體系的強制干預。
對于那些由國稅和地稅部門的內部治理而引發的交易費用，主要是指由于有限理性和資產專用性而產生的成本，應該采取“俱樂部規范”治理模式，這是一種典型有效懲罰機制。作為稅收征管的人，國稅和地稅部門就相當于是國家稅務系統的“會員”，由于都是屬于系統內的成員，因此可以看成它們的行為活動是內生性的。作為委托人的國家顯然知道國稅和地稅部門的策略集是有差異的，能夠最大程度地使得自己的目標函數得以實現就要靠激勵機制。“俱樂部規范”治理的預期行動決策規則是將不誠實的交易者從“俱樂部”中驅逐，當然在現實的稅收征管中，不可能說隨意取消某個征稅部門。內部治理的“驅逐”策略集中體現在稅收政策的優惠，包括補貼、返還、減免等，即一但委托人發現人存在舞弊或者投機主義行為，就會剝奪其享受稅收補貼等優惠政策，但是從現實應用來看，內部治理只能夠有效降低稅收系統內部的交易費用。從威廉姆森的垂直一體化理論和楊小凱的迂回生產理論來看，如果取消地稅局，而將稅收事務完全托付給國稅部門去管理，那么由國稅與地稅劃分而產生的交易費用將會轉為內部控制成本，這可以有效促進稅收效率的提高。
對于由機會主義產生的交易費用，主要是指由于征收管理過程中產生的附加成本或外部成本。對于外部成本的治理需要通過第三方的強制實施或國家的法制系統來治理。這就需要在稅收立法中通過稅收的行政處罰和刑罰處罰來實現稅收征管的監督和審查，以強制性的方式避免或消除機會主義行為。這就要求第三方或國家法制系統中帶有公正性、規范性和強制性的部門以懲罰的形式實現有效的監督和審查。如果第三方能做到公正和規范，則可以有效降低外部成本。稅收的行政處罰和刑罰處罰構成了稅收監管立法的重要內容，這同樣是要建立是“稅收法定主義”和“稅收基本法”的基礎上，并從公平和效率的視角實現稅收監管的最優化。
四、 結論及政策建議
交易費用的存在是稅收征管中真實存在的問題，也是征管程序中最難控制的問題，它不僅僅會直接影響稅收立法的效率性，同時還會間接影響稅收立法的公平性。稅收征管的交易費用包括由有限理性和資產專用性產生的內部成本和由機會主義產生的外部成本。
內部成本可以通過“俱樂部規范”以剝奪其享受稅收補貼等優惠政策的“驅逐”策略進行內部治理。從內部治理結構來看，稅收本來就屬于財政的范疇，而這主要是由財政部門直接負責，如果將其再次分配給國家稅務總局，然后再進行地方稅務局的分攤等，使得程序太過繁雜，治理成本非常高昂。從威廉姆森的垂直一體化理論來看，合并國稅和地稅部門或者取消地稅部門的垂直一體化的措施可以將由于國稅與地稅劃分而產生的交易費用轉為內部控制成本，從而可以在內部治理中得到化解，使得稅收的效率必然提升。可以將國家稅務總局改為國家稅務局，從屬于國家財政部。財政部下達的各種關于稅收的財政政策由國家稅務局統一執行，然后統一傳輸到地方的財政局下屬的相關稅務機構，從而以減少交易費用的路徑提升稅收的效率。
外部成本主要表現是在征管過程中可能存在利益勾結和聯盟等，對于外部成本的治理需要通過第三方的強制實施或國家的法制系統來治理。這就需要在稅收立法中通過稅務行政處罰和刑罰處罰來實現稅收征管的監督和審查，以強制性的方式避免或消除機會主義行為。而法制系統強有力的約束性要能夠實現有賴于“法定主義”和“稅收基本法”的實現，因此加快“稅收法定主義”和“稅收基本法”的建設仍然是我國最優稅收立法的基礎。
參考文獻：
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基金項目：江蘇高教優勢學科建設工程（PAPD）（項目號：蘇政辦發[2011]137號）；江蘇省法學會課題“新制度經濟學視角下我國最優稅收立法問題研究”（項目號：SFH2013D17）；江蘇高校品牌專業建設工程資助項目 英文標志簡稱：TAPP；偵查學科研創新團隊（2015SJYTS01-01）研究成果。
