不實資產核銷處置分析

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編者按：本論文主要從不實資產的形成；不實資產對國有資產管理的影響；本市對不實資產核銷處置政策的演變及規范內容；本市加強對不實資產核銷的財務管理的探索等進行講述，包括了不實資產與不良資產區別與含義、不實資產形成的原因、不實資產的負面影響、不實資產處理面臨著緊迫性、本市對不實資產核銷處置程序等，具體資料請見：

現代企業制度的財務管理涉及到企業管理的方方面面，主要包括企業的投資決策、融資決策和經營管理三個方面。由于市場經濟不夠成熟、信息不對稱及國有經濟產權的先天性缺位等原因，國有企業在發展過程中形成了一定數量的不實資產，這類資產在客觀上成為企業制度轉型、提高資本運營質量和進一步創新發展的障礙，已影響了國有資產的真實與完整。因此，在國企轉制過程中如何加強對不實資產的處理和財務監管，已成為國資管理的一個重要方面。

一、不實資產的形成

1、不實資產與不良資產區別與含義

從財務管理的角度來看，不實資產是指企業未按會計制度規定進行核算，形成帳面虛盈實虧，會計信息失真；不良資產是指呆滯或閑置資產，無法實現或全部實現其帳面價值，但根據現行政策又不能確認其損失或允許調整其損失額的資產。在實際處理過程，這兩個概念被賦予基本相同的含義而統一使用，但“不實資產”更多地反映在國資部門的文件中，而財政部門往往更傾向于使用“不良資產”的概念。為處理簡便，本文所有論述將從國資管理的角度出發統一使用“不實資產”的概念。

根據《上海市國有企業不實資產核銷管理暫行辦法》（滬國資產[2001]163號）的規定，本市將不實資產認定為國有企業盤虧、報廢、毀損的固定資產、在建工程及存貨等實物資產，不能收回的債權、股權、其他權益資產及虛盈實虧的帳面資產。

2、不實資產形成的原因

不實資產的形成主要由宏觀和微觀兩方面的原因：

（1）宏觀方面。一是由于會計計量上的變更和缺陷，如過分強調歷史成本，忽視資產的可變現價值和資金的時間價值，在一定意義上誘導非現性經濟行為的發生，導致會計信息的失真；依據現行會計制度規定，企業存貨可選擇先進先出法，后進先出法，加權平均法等，存貨計價方法可選擇余地過大，結算方法的任意更換，人為操縱企業利潤，導致會計信息的失真。二是現行國有資產管理存在缺陷，特別是有效的國有資產管理體系尚未建立，如由于沒有建立強有力的制約機制和管理制度，企業經營者在資金運用方面的隨意性造成了國有資產的流失，國有資產管理思路上沒有完全從計劃經濟時期重視實物管理轉變為價值管理為主，規范的監事會制度尚未建立等等。

（2）微觀方面。一是國有企業產權結構存在缺陷，企業約束機制不健全。《公司法》的頒布使企業的經營自主權法制化，但是由于沒有相應的制約機制，長期以來企業經營者負盈不負虧的問題始終沒有得到解決。二是國有企業財會監督弱化。有些企業負責人法制觀念淡薄，未貫徹執行國家財務制度規定，任意調節企業利潤，形成企業成本計算不實，虛盈實虧，其結果表現為企業資產質量低下，缺乏市場競爭能力。財會部門執行國家財經政策存在一定的難度，導致會計信息失真，削弱了國有資產管理的基礎。三是國有企業較單一的全民所有制產權結構以及與之相適應的治理結構和經營機制，造成相當一部份國有企業內部管理混亂，對外長期投資行為不規范，投資失敗項目履見不鮮，造成國有資產流失嚴重，高投入、高消耗、高速度的粗放型管理模式和經濟增長方式，帶來的必然是低質量、低效率和低收益的經濟后果。

二、不實資產對國有資產管理的影響

1、不實資產的負面影響

首先，阻礙了企業經營效益的提高，嚴重削弱了國有企業的競爭能力。不實資產的存在，無法給企業帶來收入和利潤，反而為維持其運轉或保護其存在需要消耗大量的人力物力，增加了企業的運作成本，降低了國有企業市場競爭能力。

其次，制約了國有企業的改制改革。隨著形勢的發展，國有企業將面臨著新一輪的結構性調整，引進外資和民間資本以推動國有企業投資主體多元化已成為國企改革的趨勢，但由于不實產的存在不能給企業帶來任何實質性的產出和收益，在國有企業改制改革過程中，如何對其進行核算、折股，已成為影響吸引外來資本參與國企改制改革的重要因素。

再次，影響了國有資產的真實與完整。不實資產是在特定歷史條件下形成的，長期來，已形成一定的帳面值。然而，這一帳面值與其當前的市場價值存有較大差距，已不能真實反映出國有資產在整個社會中的比重，嚴重影響了國有資產決策者對其真實與完整的評價與管理。

最后，干擾了對國有企業經營者的考核。不同企業不實資產各異，因此同樣的凈資產收益率可能代表著不同的經營管理水平，不利于對企業經營者的有效監督和激勵。

2、不實資產處理面臨著緊迫性

在中國入世和十六大召開后，我國社會主義市場經濟體制面臨著新的完善和發展，國有企業作為市場經濟中的參與者，將同其他民營企業和外資企業一樣面臨著優勝劣汰的競爭考驗。而國有企業要在新的游戲規則中求得生存并獲得發展就必須面臨著新的改革。成熟市場經濟的發展經驗表明，國有企業的進一步發展在客觀上要求引入現代企業制度，加強企業的財務管理，增強其競爭能力，以實現國有資產保值增值的使命。要實現經濟結構和資本結構的調整，就必須解決好國有企業歷史遺留的不實資產。

三、本市對不實資產核銷處置政策的演變及規范內容

由于不實資產對企業改制改革和國有經濟戰略性調整所帶來的負面影響，近年來，我們對國有企業的不實資產形成的原因及現狀進行了調研，深入討論本市國有企業不實資產處理方法，明確國有企業不實資產的申報、審計、核銷及處置程序，并形成了對不實資產核銷、處置程序的基本框架，從目前看已取得了一定成果。

1、不實資產核銷政策的演變

本市自1997實施不實資產核銷政策以來，共制發八個相關規范文件：

1997年：市財政局、市國資辦聯合制發《關于本市市屬國有工業企業財產損失、壞賬損失和不實資產核銷的審批權限和財務處理等具體規定》；

1998年：市國資辦、市審計局《關于本市地方國有企業不實資產的審批程序規定》、市國資辦《關于下放本市區（縣）國有企業不實資產核銷審批權限》；

1999年：市國資辦、市審計局制發了《關于本市地方國有企業不實資產審計、審批、核銷程序補充意見》；

2000年：市府辦公廳轉發市國資辦《關于本市國有企業不實資產核銷過程中相關資產處置問題實施意見》；

2001年：市國資辦制發了兩個重要文件：《上海市國有企業不實資產核銷管理暫行辦法》及《上海市國有企業不實資產核銷的若干意見》；

2003年：市國資委：《關于本市國有資產戰略性重組中不實資產核銷的試行意見》及其附件《本市國有企業不實資產核銷專家審核實施意見》。

近年來本市國有企業的不實資產核銷工作基本上都是依據以上文件展開的。上述政策的頒布與實施為本市國有企業的不實資產核銷工作確立了法律依據，在這些政策的支撐下，我們不斷探索完善，逐步形成了具有中國特點、上海特色的不實資產申報、核銷、處置等一套較為規范的管理流程。

2、本市對國有企業不實資產核銷的范圍

本市國有企業不實資產核銷工作要符合本市產業結構和所有制結構調整的需要，有利于提高國有資產的質量，促進經濟的發展。不實資產核銷的范圍主要有以下五個方面：產業結構調整和產品升級換代；上市公司資產重組；國有企業改制、改組；國有企業實施債權轉股權；國有企業將納入國有資產授權經營單位。

3、本市對不實資產核銷處置程序

為加快本市國有企業的現代企業制度建設，理順企業產權關系，實現國有企業的保值增值，推動市場經濟的健康發展，根據市國資委最近制發的《關于本市國有資產戰略性重組中不實資產核銷的試行意見》及其附件《本市國有企業不實資產核銷專家審核實施意見》的有關規定，為進一步規范本市不實資產核銷進程，同時加快核銷流程，提高核銷效率，本市對申報核銷企業采用了剝離、申報、托管與審計、核銷、處置程序同步走的核銷方針，并成立不實資產核銷專家審核委員會和不實資產核銷工作指導小組，加強對不實資產的審核與指導。

總的來看，通過國有企業集團自身的清產核資、對所屬企業不實資產的清理和申報，市審計局的審計，市國資委對不實資產的審核和批復，專業國有處置公司對不實資產的處置，本市已基本形成了一套相對完善的不實資產處置程序。

四、本市加強對不實資產核銷的財務管理的探索

目前，本市對國有企業在不實資產核銷中的財務管理進行了一定的探索，積累了經驗，基本奠定了本市國有企業不實資產核銷中財務監管的程序及制度。

1、不實資產核銷前的財務監督與管理

授權經營公司、企業集團負有督促所屬企業對已進入申報、審計、核銷程序的不實資產落實保全措施的責任。

授權經營公司、企業集團根據市國資委不實資產核銷批復，按照有關規定及時調整有關會計科目和財務報表，并做好準予核銷的不實資產移交的準備工作。

授權經營公司、企業集團應按照批復金額與處置公司辦理移交。如發生核銷的不實資產中部分資產已由企業自行處置的，應在移交時將處置收入一并移交，企業不得隨意截留。如企業將處置收入挪作他用的，應由授權經營公司、企業集團墊付。

2、處置公司對不實資產處置的財務管理

處置公司應對核銷的不實資產處置按照“公開、公正、規范、高效”的原則，制定相應的處置方法、處置程序及財務收支規定等，并報市國資委備案。

處置公司在接受準予核銷的不實資產后，在充分運用市場機制的基礎上，拓展處置渠道，承擔處置變現的責任，努力提高不實資產處置收益率，年度終了后，向市國資委報送不實資產處置、收入、成本及收益情況。

處置公司應接受市國資委對其不實資產處置工作的監督和管理，根據不實資產處置的情況與進度分別擬寫結案報告，并在結案報告的基礎上完成終結報告。

3、不實資產處置收益的財務管理

處置收益，是指處置公司對接受準予核銷的不實資產進行委托處置變現的收益，包括：實物處置收益、債權催討收益、股權及其他權益的收益等。

處置公司應按時組織收繳收益。處置公司應對收繳的收益，實行收支分開、專戶存儲。于次年3月底將處置收益全額上繳市國資委，并進入國資收益賬戶，納入本市國有資產經營預算。

處置公司應按照有關規定編制不實資產處置收益的月報表和年報表，按時報市國資委。

市國資委對準予核銷的不實資產處置收益按有關規定進行管理和處理。

4、不實資產核銷處置后的審查

市國資委對處置公司準予核銷的不實資產處置情況進行抽查，抽查內容主要包括處置方法、處置程序、賬戶設置、處置收益的繳納、結案報告及結案后的債權、股權及其他權益資產繼續處置的情況。

市國資委可根據處置公司對不實資產處置的情況，聘請有資質的中介機構對其處置業務、財務狀況進行審計。

市國資委根據抽查或審計情況，如發現存在違反財經紀律等行為的，可建議處置公司按照國家、本市的有關規定對有關人員進行處理。

五、本文總結

總的來說，不實資產的形成是有著其特定的歷史背景的，由于當時條件下國有企業管理體制存在的種種弊端，不實資產得以產生與積累，逐步形成了企業負重經營和負重競爭的局面，阻礙了國有企業的轉制、重組、資本運營和現代企業管理制度的建立，成為國有企業發展的重要障礙。

為推動本市國有資本的戰略性改革和重組，提高企業的競爭和管理能力，我們在不斷研究和探索的基礎上，形成了一套相對完善的不實資產管理制度。近幾年的實踐表明，這種通過剝離、審計、核銷、處置的管理流程，已為本市國有經濟的戰略性調整和本市經濟發展做出了一定的貢獻。

然而，我們也應該看到，不實資產的形成是有歷史前提條件的，也就是說，它并不是永續存在的，因此，對其的核銷處理也是具有階段性的。隨著現代企業管理制度建設的日趨完善，新的《企業會計制度》對國有企業執行計提八項減值準備的要求，按照新的管理制度要求建立起來的國有企業的不實資產將逐漸減少，直至最終消失。