減免所得稅會計價值評估

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編者按：本論文主要從常用原則與方法；會計處理因情況而定等進(jìn)行講述，包括了企業(yè)所得稅退稅所得不能認(rèn)定為稅后利潤，不能按照稅后利潤分配的辦法處理、企業(yè)所得稅退稅所得也不能全部認(rèn)定為企業(yè)當(dāng)期的所得稅費用的減項因素、征前減免就是在企業(yè)所得稅征收入庫之前即給與減免，企業(yè)無需實際繳納稅款等，具體資料請見：

企業(yè)所得稅減免稅的會計處理，無論在理論界還是在會計實務(wù)操作中，都有不同的見解。（本文所稱減免稅，特指在稅率、稅基確定情況之下的稅款減免，主要包括日常稅收征管中的征前減免和各種退稅，不包括稅基優(yōu)惠、稅率優(yōu)惠以及抵繳稅款的會計處理。）

一、常用原則與方法

原則

目前，在理論界和實務(wù)界，一般將企業(yè)所得稅科目作為費用科目對待，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則進(jìn)行確認(rèn)和處理。

企業(yè)所得稅減免稅，由于不是在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程之中發(fā)生的，而且受到行政行為影響，處于企業(yè)（納稅人）可控范圍之外，與企業(yè)一般經(jīng)營行為性質(zhì)不同，所以按照收付實現(xiàn)制原則核算。

方法

當(dāng)前，關(guān)于企業(yè)所得稅退稅的會計處理，有兩種不同觀點。第一種觀點認(rèn)為實際收到的退稅是企業(yè)當(dāng)期所得稅費用的減項因素，應(yīng)沖減當(dāng)期的所得稅費用科目；第二種認(rèn)為實際收到的退稅并不是企業(yè)實際經(jīng)營收益，而屬于獲得的純利潤，應(yīng)當(dāng)直接進(jìn)入資本公積、盈余公積等科目。兩者的共同點都在于堅持收付實現(xiàn)制，不同點在于收到退稅款的性質(zhì)認(rèn)定。

這兩種觀點或失之于偏頗，或缺少基本的理論支持。

因為，盈余公積是企業(yè)稅后利潤分配過程中產(chǎn)生的，資本公積則有其特定的會計處理規(guī)定，將企業(yè)所得稅退稅所得跳過稅后利潤認(rèn)定環(huán)節(jié)，直接進(jìn)入利潤分配環(huán)節(jié)，或者進(jìn)入資本公積，顯然不符合規(guī)定。

第一，企業(yè)所得稅退稅所得不能認(rèn)定為稅后利潤，不能按照稅后利潤分配的辦法處理。稅后利潤的認(rèn)定有其嚴(yán)格的程序。退稅所得不是企業(yè)直接生產(chǎn)經(jīng)營結(jié)果，而是企業(yè)前期或者當(dāng)期生產(chǎn)經(jīng)營結(jié)果的延續(xù)反映，并且一旦獲得退稅就處于企業(yè)的實際控制之中，與稅后利潤有著本質(zhì)區(qū)別。至于企業(yè)當(dāng)期經(jīng)營是否盈利，應(yīng)當(dāng)將企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營狀況與企業(yè)所得稅退稅結(jié)合起來衡量。

第二，企業(yè)所得稅退稅所得也不能全部認(rèn)定為企業(yè)當(dāng)期的所得稅費用的減項因素。從企業(yè)所得稅減免稅政策制訂角度和實際操作流程看，企業(yè)所得稅減免稅類型較多，程序各異。受到稅收征管規(guī)程的制約，不同目的的減免稅，實際操作流程不同，企業(yè)所得稅退稅款最終用途也不完全相同，企業(yè)實際獲得的經(jīng)濟(jì)利益也不完全相同，具體會計處理不可能完全一致。

二、會計處理因情況而定

征前減免

征前減免就是在企業(yè)所得稅征收入庫之前即給與減免，企業(yè)無需實際繳納稅款。在此情況下，企業(yè)仍然需要計算應(yīng)納所得稅，待稅務(wù)機(jī)關(guān)審批之后再確認(rèn)減免稅。

企業(yè)在計算應(yīng)納所得稅時，借記“所得稅”，貸記“應(yīng)交稅金-企業(yè)所得稅”；確認(rèn)減免稅時，借記“應(yīng)交稅金-企業(yè)所得稅”，貸記“所得稅”。

由于沖減了所得稅費用科目，在期末結(jié)轉(zhuǎn)賬務(wù)的時候，相應(yīng)增加了企業(yè)期末賬面利潤（然后按照規(guī)定進(jìn)行分配）或者減少了賬面虧損。

即征即退與先征后退

即征即退是指企業(yè)按照規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)按照規(guī)定為企業(yè)當(dāng)場辦理退稅手續(xù)。先征后退是指企業(yè)按照規(guī)定申報繳納所得稅后稅務(wù)機(jī)關(guān)再按照規(guī)定程序為企業(yè)辦理減免。

企業(yè)在計算應(yīng)納所得稅的時候，借記“所得稅”，貸記“應(yīng)交稅金-企業(yè)所得稅”；繳納稅款時，借記“應(yīng)交稅金-企業(yè)所得稅”，貸記“現(xiàn)金”或者“銀行存款”科目；確認(rèn)減免稅收到退稅款時，借記“銀行存款”，貸記“所得稅”。

由于沖減了所得稅費用科目，在期末結(jié)轉(zhuǎn)賬務(wù)的時候，相應(yīng)增加了企業(yè)期末賬面利潤（然后按照規(guī)定進(jìn)行分配）或者減少了賬面虧損，對企業(yè)稅后利潤產(chǎn)生了影響。

有指定用途的退稅

有些情況下，企業(yè)所得稅退稅款有其指定的用途，企業(yè)并不能全額獲得退稅款。其常見情形如下。

1、所得稅退稅款作為國家投資，形成專門的國家資本。收到退稅時，借記“銀行存款”科目，貸記“實收資本-國家資本金”科目。

2、所得稅退稅款作為國家對所有投資人的贈與，用于企業(yè)發(fā)展再生產(chǎn)。收到退稅時，借記“銀行存款”科目，貸記“資本公積——他資本公積”科目。

3、所得稅退稅款作為專項用于某個項目、設(shè)備、特定人群的資金。收到退稅時，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應(yīng)交款——××部門”、“其他應(yīng)付款——××項目”科目。使用的時候，借記“其他應(yīng)付款——××項目”科目，貸記“銀行存款”、“現(xiàn)金”科目。

上述1－3項退稅均沒有對企業(yè)稅后利潤產(chǎn)生影響。

4、所得稅退稅款部分用于企業(yè)的發(fā)展、部分按照規(guī)定上交有關(guān)部門。收到退稅時，借記“銀行存款”科目，按照金額分別貸記“資本公積——其他資本公積”、“其他應(yīng)交款——××部門”。使用的時候，分別借記“其他應(yīng)付款——××部門”科目，貸記“銀行存款”、“現(xiàn)金”科目。