作業成本計算法管理

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會計工作作業成本計算，是立足于當代高科技、以作業為基礎，融成本計算與成本控制于一體，并能與全面質量管理和適時制生產系統緊密結合的一種核算方法。它在80年代一出現就引起西方理論界和企業界的廣泛關注。近年來，隨著我國科技水平的提高，相當一部分企業的生產已經進入電腦化、自動化的階段，其成本計算與成本控制及業績評價方法面臨著前所未有的挑戰。

一、傳統成本計算存在的弊端

眾所周知，對企業來說，降低成本與搞好生產是等量齊觀、同樣重要的工作，也是企業管理的核心工作之一，因此成本信息是企業最重要的管理信息。然而，隨著企業自動化、電腦化水平的提高，愈發感到傳統成本計算系統已不能適應現代生產管理的要求，它不能反映生產本身的真實情況，還影響了其它重要信息的計量和報告。

1．產品成本信息失真。在科技發達、自動化程度高的現代化大生產方式下，一方面機器設備等流水線的成本越來越高，導致相應的制造費用比重占產品成本的比重直線上升，且其構成內容大大復雜化了；另一方面，直接人工成本卻急劇下降，然而，傳統的成本計算系統卻是一個典型的直接人工分配系統，產品成本中除直接材料、直接人工外，其余耗費都歸入制造費用，然后以直接人工或機器工時為標準來分配制造費用。很顯然，在技術高速發展的今天，仍然以直接人工費來分配數倍，甚至數十倍高于自已的制造費用，很容易導致成本信息失真，使得產量高、復雜程度低的產品成本高于其實際發生成本，而產量低、復雜程度高的產品成本又低于實際發生成本，從而引起成本管理和控制失效、經營決策失誤。

2．傳統成本系統將核算產品成本的重點，一般放在生產過程中發生的實際成本上，卻忽略了成本的事前控制。而實際上，產品壽命期的成本有60%～80%是在產品設計階段就已經確定，產品一旦投入生產，降低成本的潛力就不大了。還有，對一些創新產品在設計階段上的設計費用，如果仍按傳統成本計算法，讓標準化產品負擔這部分設計費用，勢必導致新產品、非標準產品成本的歪曲，容易誤導產品組合及資源配置決策。

3．隨著富裕社會階層的出現，顧客的需求已顯示出量少、質高、多樣化和快速多變的特點，從而使企業的產品趨于多樣化、特殊化，同時產品的生命周期也隨之縮短。傳統的以追求規模經濟為目標的大批量生產方式開始轉變，彈性制造系統作業成本計算法──現代企業的呼喚(FMS)逐漸出現，企業以及時滿足顧客日新月異的需求為宗旨，開始小批量生產，甚至接受個別的特殊訂貨。在這種情況下，生產組織方式同傳統的標準成本制度的計量手段出現了矛盾。因為，以經濟批量概念為基礎的傳統標準成本制度，無法計算與產品無關的成本，從而失去了它存在的基礎，導致產品成本的失真。而且，如果仍采用適合于成熟產品的傳統考核方法，去評定新產品和特殊訂貨的業績，管理當局就不會熱衷于推陳出新去滿足顧客的需求，結果會導致經營戰略的失誤。

二、作業成本法的特點

1．作業成本法根據“產品消耗作業、作業消耗資源”的指導思想對成本計算法做了根本性變革。它將著眼點放在作業上，首先依據作業資源的消耗情況(資源動因)將資源的成本分配到作業，再依據作業對最終產品的貢獻方式(作業動因)將作業成本追蹤到產品，由此得出最終產品的成本。

2．作業成本法不再直接區分直接費用和間接費用，而將他們都視為產品消耗作業所付出的代價同等對待。對直接費用的確認和分配，作業成本法與傳統成本計算并無差別，它們的差異是在間接費用的歸集與分配環節。傳統成本計算方法要求按環節歸集間接費用，并按人工成本或機器制造小時來分配，作業成本計算則要求按作業歸集間接費用，對其分配則不局限于單一的工時或機器工時分配標準。而是依據作業成本動因，采用多樣化的分配標準，從而使成本的可歸屬性大大提高，所得出的產品成本信息也更為客觀、真實，更有利于企業的業績評價。

3．作業成本法不僅僅是一個成本分配、計算的過程，更重要的是依據因果關系分析資源流動的過程，它融合了許多先進的管理思想，如作業管理、過程管理等。作業成本法首先要根據市場發出的信息決定該生產哪些產品、生產多少，接著分析生產這些產品需要哪些作業及其數量，然后再分析完成這些作業需要哪些資源。這一系列的分析不僅提供了分配資源成本和作業成本的依據，而且也為管理者進行成本預測、決策和控制提供了詳實、準確的資料。

4．作業成本法的適應范圍。作業成本法是適應現代高科技生產的需要而產生的，根據作業成本會計的特點，具備下列特性的企業較適合采用作業成本法:

(1)企業規模大，產品種類繁多，自動化程度高，間接制造費用比重相當大；

(2)各個產品需要技術服務的程度不同；

(3)現有成本管理模式不適應企業管理要求；

(4)競爭激烈；

(5)有先進的計算機技術和優秀的人才等。

三、對現階段我國應用作業成本法的探討經濟環境的變化、科學技術的發展，產品生產的高技術、自動化，產品成本結構的變化──間接費用在產品成本中所占比重上升，競爭的日趨激烈，加上社會富裕程度的提高，市場的整體“口味”不斷變化，這一切表明傳統的成本計算方法必須加以改變。

(一)作業成本計算法運用的可能性目前我國國有大中型企業尤其是一些上市公司已明顯具有以下特性:

(1)企業產品生產的自動化程度較高，間接制造費用比重相當大；

(2)企業規模大、產品種類繁多；

(3)各個產品需要技術服務和程度不同，即技術層次不同，各次生產運行數量相差很大且生產準備成本昂貴；

(4)現有成本管理模式不適應企業管理要求，不利于業績評價，現行成本信息的準確性受到懷疑；

(5)競爭激烈。由于越是競爭的產業越需要有正確的價格策略，而正確的成本信息正是制定價格政策不可缺少的工具；

(6)常用定單流失。由于現行成本信息不夠準確，造成企業的的成本分析出現盲點，決策失誤，以致企業的產品失去競爭力，因此急需利用作業成本計算法來確立正確的成本，以正確決策，提高產品的競爭能力。因為作業成本法是適應現代高科技生產的需要而產生的，它不僅是一種先進的成本計算方法，也是成本計算與成本控制相結合的全面成本管理制度，它融合作業管理、過程管理等先進管理思想，形成了一個綜合管理體系。

(7)有先進的計算機技術和優秀的人才等。而這些特性正是作業成本法適用的范圍。因此在我國凡具備上述特性的企業都可以使用作業成本法。

(二)作業成本法的運用

作業成本雖然是西方企業已經證明了的一種先進成本計算方法，是先進管理方法與先進管理思想相統一的綜合管理體系，但是各企業在運用時應做到靈活性，應根據自身存在的具體情況或應用作業成本法體現的先進管理思想改善企業管理，或部分應用作業成本法，將其作為一種輔助手段。

1．應用作業管理思想。適應企業面臨的買方市場的環境新特點，樹立“以顧客為中心”的管理思想，把及時滿足不同顧客的特定需要放在首位；改變傳統成本管理只注重成本本身水平高低的狀況，著眼于成本效益水平的高低，深入開展增值性分析和因果聯系分析，關注增值性及成本與產品服務、顧客的因果關系，以高質量、低成本、適銷對路的產品保證企業的生存和持續發展。

2．應用作業成本過程管理思想。企業一方面應將管理的重點由產品成本的結果轉向作業成本的形成原因，對作業鏈、價值鏈進行分析和管理，找出企業業務活動中各個環節上的癥結，提高業務活動各個環節的效率；另一方面企業應著眼于整體最優化和長遠利益，重視產品開發和設計和管理，關注新產品的開發，提高市場應變能力，同時不斷改進產品設計和工藝設計，使資源配置更為合理、有效，密切關注銷售、售后服務等非生產環節發生的作業成本。

3．部分地采用作業成本法，重新計算產品成本。當企業參照市場、行業、競爭對手等相關信息發現傳統成本法提供的產品成本信息不夠準確，影響到企業決策的正確性時，這時企業就應部分地采用作業成本法重新計算產品成本，根據新的成本信息重新對產品定價。例如，當產量較高的某類產品的定價出乎意料地高于市場價格或競爭對手的同類產品價格時，則有可能是傳統成本計算高估了產量高、復雜程度低的產品成本。又如，當兩類產品的工藝復雜程度相差很大，但會計資料卻顯示二者的產品成本相近，這也可能是傳統成本計算低估了工藝復雜、產量低的產品成本；高估了工藝簡單、產量高的產品成本所致。這時企業應改用作業成本法重新計算這些產品成本。同時企業應針對傳統成本計算法下的產量高、復雜程度低的產品成本往往高于其實際發生成本，產量低、復雜程度高的產品成本往往低于其實際發生成本的弊端，調整以往對那些產品定價的原則，對那些產品規格特殊且無明顯市價規則、價格彈性也很低的產品，企業可以適當提高售價，賺取高額利潤；對那些產量高、復雜程度低、市場競爭激烈的產品，企業可以適當降低售價，擴大市場占有率，賺取較高利潤。

4．對于相對重要或者管理難度大的部門，企業可以局部使用作業成本法，立足于作業層次進行管理，充分利用非財務信息，結合財務信息進行業績評價與考核。

5．對產品生產自動化程度高，間接制造費用比重相當大的高新技術的新建企業應全面推行作業成本法以加強管理，降低成本，提高經濟效益。