淺析會(huì)計(jì)環(huán)境改革與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論創(chuàng)新
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［摘要］會(huì)計(jì)的發(fā)展是反映性的，會(huì)計(jì)環(huán)境對財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論和方法具有很大影響。與經(jīng)濟(jì)形態(tài)從工業(yè)經(jīng)濟(jì)到新經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)變、發(fā)展觀念從無限增長觀到可持續(xù)發(fā)展觀的轉(zhuǎn)變、企業(yè)從“經(jīng)濟(jì)人”到“社會(huì)生態(tài)經(jīng)濟(jì)人”的轉(zhuǎn)變、公司治理從股東單邊治理到利益相關(guān)者共同治理的轉(zhuǎn)變相適應(yīng)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)正在經(jīng)歷一系列深刻的變革，即資本范疇從財(cái)務(wù)資本轉(zhuǎn)變?yōu)閺V義資本，會(huì)計(jì)目標(biāo)從績效導(dǎo)向轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益導(dǎo)向，會(huì)計(jì)對象從資金運(yùn)動(dòng)轉(zhuǎn)變?yōu)楫a(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)，權(quán)益觀從業(yè)主權(quán)益轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合權(quán)益，資產(chǎn)觀從“硬資產(chǎn)”轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合資產(chǎn)，收益觀從經(jīng)營收益轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合收益，計(jì)量屬性從歷史成本轉(zhuǎn)變?yōu)楣蕛r(jià)值。
［關(guān)鍵詞］會(huì)計(jì)環(huán)境；廣義資本；綜合權(quán)益；綜合資產(chǎn)；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論新
一、資本范疇的轉(zhuǎn)變：從財(cái)務(wù)資本到廣義資本
與知識經(jīng)濟(jì)、可持續(xù)發(fā)展、“社會(huì)生態(tài)經(jīng)濟(jì)人”等會(huì)計(jì)環(huán)境相適應(yīng)，新經(jīng)濟(jì)時(shí)代企業(yè)的資本呈現(xiàn)出一種“泛化”的趨勢，即從傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的“財(cái)務(wù)資本”轉(zhuǎn)變?yōu)榘ㄘ?cái)務(wù)資本、人力資本、社會(huì)資本、組織資本、生態(tài)資本等在內(nèi)的“廣義資本”。
（一）人力資本
斯密在《國民財(cái)富的性質(zhì)和原因的研究》中就明確地論述了知識作為投資結(jié)果（人力資本）的思想，并將所有社會(huì)成員后天獲得的有用才能作為固定資本的一部分。“這些才能，對于他個(gè)人自然是財(cái)產(chǎn)的一部分，對于他所屬的社會(huì)，也是財(cái)產(chǎn)的一部分……學(xué)習(xí)的時(shí)候，固然要花一筆費(fèi)用。但這種費(fèi)用可以得到償還，并賺取利潤。”［3］1906年費(fèi)雪在《資本的性質(zhì)和收入》中首次提出了人力資本的概念［4］。人力資本的特殊性表現(xiàn)在：(1)人力資本與其所有者的不可分離性。(2)人力資本的流動(dòng)性，即人力資本隨著其所有者的離開而流動(dòng)。人力資本在企業(yè)中的作用，主要表現(xiàn)為技術(shù)能力和管理能力。
（二）組織資本
企業(yè)不是生產(chǎn)要素的簡單聚合，而是生產(chǎn)要素的有機(jī)結(jié)合。馬歇爾在其《經(jīng)濟(jì)學(xué)原理》的第四篇“生產(chǎn)要素——土地、勞動(dòng)、資本和組織”中就提出應(yīng)把組織作為與土地、勞動(dòng)和資本（貨幣資本）一樣的生產(chǎn)要素。“資本大部分是由知識和組織構(gòu)成的。……知識是我們最有力的生產(chǎn)動(dòng)力，它使我們能夠征服自然，并迫使自然滿足我們的欲望。組織則有助于知識……有時(shí)把組織分開來算作是一個(gè)獨(dú)立的生產(chǎn)要素，似乎最為妥當(dāng)。”［5］管理學(xué)大師德魯克指出：“最簡單的工業(yè)操作也需要第四種要素：有管理的組織。這第四種要素是現(xiàn)代大規(guī)模生產(chǎn)中最重要，同時(shí)也是唯一不能被替代的要素。”［6］作為一種生產(chǎn)要素的組織，可稱為組織資本。企業(yè)的組織資本在個(gè)體人力資本的基礎(chǔ)上形成，但不是個(gè)體人力資本的簡單加總，而是通過組織的長期學(xué)習(xí)和知識共享積累起來的。組織資本為企業(yè)所擁有，一般不隨員工的離開而消失。
（三）社會(huì)資本
國家或地區(qū)的社會(huì)環(huán)境、企業(yè)與供應(yīng)商、客戶、政府機(jī)構(gòu)及其他組織之間的相互信任、企業(yè)的社會(huì)關(guān)系網(wǎng)絡(luò)等，也具有資本屬性，即需要進(jìn)行投資，并能產(chǎn)生投資收益。所以，這些都可稱為社會(huì)資本馬克思在《資本論》中論述的“社會(huì)資本”，是指單個(gè)資本周轉(zhuǎn)的總和，與現(xiàn)代企業(yè)理論中使用的“社會(huì)資本”是完全不一樣的。。規(guī)范、價(jià)值、制度等是企業(yè)社會(huì)資本得以產(chǎn)生的歷史文化根源，信任是企業(yè)社會(huì)資本的本質(zhì)。
（四）生態(tài)資本
新經(jīng)濟(jì)時(shí)代的企業(yè)不僅是謀取自身經(jīng)濟(jì)利益的組織，而且是謀取經(jīng)濟(jì)利益、社會(huì)利益和生態(tài)利益協(xié)調(diào)優(yōu)化、追求可持續(xù)發(fā)展的組織。“自然世界是為了我們的利益而存在，它不過是等著我們?nèi)ナ褂玫囊粋€(gè)自然儲存的‘資源’而已”。［7］這種資源，可稱為生態(tài)資本。“生態(tài)資本……表現(xiàn)為生態(tài)系統(tǒng)所具有的資源生態(tài)潛力、環(huán)境自凈能力、生態(tài)環(huán)境質(zhì)量、生態(tài)系統(tǒng)對人類的整體有用性等生態(tài)質(zhì)量因素之和，（是）具有生態(tài)價(jià)值的資本。”［8］生態(tài)資本具有一種公共產(chǎn)品的特性，其所有權(quán)主體是國家。
二、會(huì)計(jì)目標(biāo)的轉(zhuǎn)變：從績效導(dǎo)向到權(quán)益導(dǎo)向
傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)深受經(jīng)濟(jì)學(xué)中效率觀念的影響，其目標(biāo)建立在對經(jīng)濟(jì)效率追求的基礎(chǔ)上。然而，公平的倫理觀正在影響著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展進(jìn)程，影響著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)的確定。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)包括受托責(zé)任觀和決策有用觀。在受托責(zé)任觀下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的主要目標(biāo)是反映受托人管理經(jīng)濟(jì)資源責(zé)任的履行情況，主要為委托人（所有者）服務(wù)。通過財(cái)務(wù)報(bào)告，委托人可了解受托人對經(jīng)濟(jì)資源的利用情況，并據(jù)此對受托人進(jìn)行考核和評價(jià)。在決策有用觀下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的主要目標(biāo)是為投資者、債權(quán)人提供據(jù)以進(jìn)行投資決策的信息，主要為投資者、債權(quán)人服務(wù)。通過財(cái)務(wù)報(bào)告，投資者、債權(quán)人可以了解企業(yè)的投資價(jià)值，并據(jù)此做出投資決策，以獲取最大的投資收益。這兩種理論觀點(diǎn)都是強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)資源的利用效率和配置效率，與工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代企業(yè)的利潤最大化目標(biāo)是一脈相承的，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)服務(wù)于經(jīng)濟(jì)資源利用效率的最大化和配置效率的最優(yōu)化。會(huì)計(jì)目標(biāo)的受托責(zé)任觀和決策有用觀都是績效導(dǎo)向的，都是建立在追求經(jīng)濟(jì)效率的基礎(chǔ)上，所以它們可以統(tǒng)稱為會(huì)計(jì)目標(biāo)的績效觀。
績效觀深受建立在資源稀缺性、人的自利性以及完全競爭等假設(shè)基礎(chǔ)上的傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)管理理論的影響，深深地打上了工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代價(jià)值觀和發(fā)展觀的烙印。在工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)被假定為“經(jīng)濟(jì)人”，以經(jīng)濟(jì)利益（利潤）最大化為唯一目標(biāo)，極力追求經(jīng)濟(jì)效益。企業(yè)遵循“資本雇傭勞動(dòng)”的邏輯，財(cái)務(wù)資本的所有者擁有企業(yè)的所有權(quán)，股東在企業(yè)治理結(jié)構(gòu)中居于主導(dǎo)地位。受此影響，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要為股東服務(wù)而不注重為其他利益相關(guān)者服務(wù)；主要為財(cái)務(wù)資本所有者提供決策有用信息而不注重人力資本、社會(huì)資本、組織資本、生態(tài)資本所有者的權(quán)益；偏重反映資金運(yùn)動(dòng)過程（現(xiàn)象）而不注重反映資金運(yùn)動(dòng)過程中所體現(xiàn)的人與人之間的關(guān)系（本質(zhì)）；偏重反映企業(yè)作為一個(gè)整體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果而不注重對企業(yè)利益相關(guān)者的利益實(shí)現(xiàn)和保障情況的反映和監(jiān)督；偏重有形資產(chǎn)的核算而不注重?zé)o形資產(chǎn)的核算。總而言之，績效觀下的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)偏重生產(chǎn)力而忽視生產(chǎn)關(guān)系；偏重經(jīng)濟(jì)效率而忽視社會(huì)公平和生態(tài)效率。
企業(yè)經(jīng)濟(jì)形態(tài)從工業(yè)經(jīng)濟(jì)到新經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)變，企業(yè)增長方式從無限增長到可持續(xù)發(fā)展的轉(zhuǎn)變，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)從“經(jīng)濟(jì)人”到“社會(huì)生態(tài)經(jīng)濟(jì)人”，企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)從股東單邊治理到利益相關(guān)者共同治理的轉(zhuǎn)變，更加突現(xiàn)出了公正性的經(jīng)濟(jì)價(jià)值和倫理價(jià)值，客觀上要求財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整或創(chuàng)新，從績效觀轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益觀。
與績效觀比較，權(quán)益觀具有以下特點(diǎn)：
第一，與績效觀注重為財(cái)務(wù)資本所有者提供決策有用信息不同，權(quán)益觀認(rèn)為人力資本、社會(huì)資本、組織資本、生態(tài)資本等新資本形態(tài)的所有者與財(cái)務(wù)資本所有者一樣，在企業(yè)擁有平等的權(quán)益。所以，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)為所有利益相關(guān)者提供有關(guān)權(quán)益實(shí)現(xiàn)和保障的個(gè)性化信息，而不是僅僅反映作為一個(gè)整體的企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。因?yàn)橘Y本所有者的產(chǎn)權(quán)影響或決定著企業(yè)的績效，企業(yè)績效的好壞與資本所有者權(quán)益的實(shí)現(xiàn)和保障程度并沒有直接的聯(lián)系，企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤可能建立在壓榨工人和破壞環(huán)境的基礎(chǔ)上。
第二，與績效觀注重生產(chǎn)力和經(jīng)濟(jì)效率不同，權(quán)益觀注重生產(chǎn)關(guān)系和社會(huì)公平，認(rèn)為公正性是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息首要的質(zhì)量特征。
權(quán)益觀強(qiáng)調(diào)，企業(yè)資本的泛化導(dǎo)致了企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系的多元化，對廣義資本價(jià)值運(yùn)動(dòng)過程和結(jié)果進(jìn)行反映和控制，為企業(yè)契約的簽訂和履行提供會(huì)計(jì)信息，為產(chǎn)權(quán)制度的維護(hù)以及資本市場的發(fā)展和完善服務(wù)，是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的重要任務(wù)。1991年，英國特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和蘇格蘭特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在其研究報(bào)告《財(cái)務(wù)報(bào)告的未來模式》中提出了兩項(xiàng)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)：第一，向股東、債權(quán)人和其他方面提供一個(gè)組織關(guān)于評估其過去業(yè)績的信息，以便做出對其未來業(yè)績的期望，從而能做出同該組織有關(guān)的決策；第二，使那些包括參考會(huì)計(jì)信息為條件的契約能夠履中國論文聯(lián)盟整理行。其中，第一條是受托責(zé)任觀與決策有用觀的結(jié)合，即績效觀；第二條把促進(jìn)契約的履行作為財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息在監(jiān)控和履行組成公司的各個(gè)利益主體之間的契約中的作用，體現(xiàn)了權(quán)益觀的實(shí)質(zhì)。根據(jù)現(xiàn)代契約理論對企業(yè)性質(zhì)的理解，企業(yè)是要素使用權(quán)交易合約的履行，沒有要素使用權(quán)交易合約，就沒有企業(yè)。有關(guān)要素使用權(quán)交易合約履行情況的信息，直接體現(xiàn)了要素所有者（廣義資本主體）的權(quán)益，因而是最根本的、也是最基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)信息。
三、會(huì)計(jì)對象的轉(zhuǎn)變：從資金運(yùn)動(dòng)到產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對象理論是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本理論的重要組成部分，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的對象決定了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的具體內(nèi)容。對于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的對象，理論界有“過程說”或“財(cái)產(chǎn)說”、“資金運(yùn)動(dòng)說”、“價(jià)值增值運(yùn)動(dòng)論”、“價(jià)值與使用價(jià)值矛盾論”等，其中，“資金運(yùn)動(dòng)說”居于主導(dǎo)地位。“資金運(yùn)動(dòng)說”認(rèn)為，會(huì)計(jì)的一般對象是處于商品生產(chǎn)過程中的價(jià)值運(yùn)動(dòng)，即在商品經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中能夠用貨幣表現(xiàn)的方面。在社會(huì)主義條件下，價(jià)值運(yùn)動(dòng)表現(xiàn)為資金運(yùn)動(dòng)；在資本主義條件下，價(jià)值運(yùn)動(dòng)表現(xiàn)為資本運(yùn)動(dòng)葛家澍教授對資金和資本進(jìn)行了區(qū)分，認(rèn)為資金和資本具有不同的質(zhì)的規(guī)定性。（1）在資本主義制度下，勞動(dòng)力是商品，資本既包括物的存在形式，也包括人的存在形式。在社會(huì)主義制度下，勞動(dòng)力已不再是商品，資金只包括物的存在形式，不包括人的存在形式。（2）資本包括可變資本與不變資本，由于可變資本可以創(chuàng)造價(jià)值，所以資本可以自行增值，而資金本身不能創(chuàng)造或增加價(jià)值，只能幫助勞動(dòng)者創(chuàng)造并實(shí)現(xiàn)新價(jià)值。筆者認(rèn)為，在社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，這種區(qū)分意義不大。［9］。
現(xiàn)代企業(yè)理論強(qiáng)調(diào)企業(yè)的契約性、契約的不完備性和企業(yè)所有權(quán)的重要性，認(rèn)為企業(yè)是利益相關(guān)者交易契約的耦合體，企業(yè)的運(yùn)行過程是一系列產(chǎn)權(quán)交易契約的簽訂和履行過程。企業(yè)契約的平等性表明每一簽約人都是獨(dú)立的、平等的產(chǎn)權(quán)主體，都在企業(yè)擁有基本的產(chǎn)權(quán)權(quán)益。所以，向廣義資本所有者提供有關(guān)其權(quán)益實(shí)現(xiàn)和保障情況的信息是十分重要的。
企業(yè)內(nèi)外的產(chǎn)權(quán)關(guān)系和產(chǎn)權(quán)交易過程可表示如下：產(chǎn)權(quán)交易契約的形成—企業(yè)法人產(chǎn)權(quán)的確立—企業(yè)內(nèi)部的權(quán)利安排—企業(yè)的資金運(yùn)動(dòng)和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)—企業(yè)的績效—權(quán)益的實(shí)現(xiàn)與分配—產(chǎn)權(quán)交易契約的解除，這一過程是一個(gè)連續(xù)的、動(dòng)態(tài)的過程。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)著重于通過對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的核算來從現(xiàn)象上反映資金運(yùn)動(dòng)過程和企業(yè)的績效，而不注重決定或影響資金運(yùn)動(dòng)過程和企業(yè)的績效的產(chǎn)權(quán)關(guān)系。現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)把企業(yè)產(chǎn)權(quán)交易的全過程作為自己的對象，并以資金運(yùn)動(dòng)背后所體現(xiàn)的產(chǎn)權(quán)關(guān)系作為重點(diǎn)。因?yàn)樯鲜鲞^程開始于產(chǎn)權(quán)交易契約的形成，結(jié)束于產(chǎn)權(quán)交易契約的解除，其本質(zhì)是產(chǎn)權(quán)契約的履行過程，其目的是產(chǎn)權(quán)價(jià)值的增值，所以這一過程可以稱為產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)。對產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的反映和控制，可以全面地反映企業(yè)的權(quán)益關(guān)系和責(zé)任關(guān)系，從而實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)的權(quán)益觀。
四、權(quán)益觀的轉(zhuǎn)變：從業(yè)主權(quán)益到綜合權(quán)益
在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，權(quán)益是指所有者權(quán)益，或業(yè)主權(quán)益、股東權(quán)益，即狹義的權(quán)益。對權(quán)益要素的界定，具有以下特點(diǎn)：第一，從計(jì)量的角度把權(quán)益定義為資產(chǎn)與負(fù)債之間的差額，即權(quán)益是企業(yè)資產(chǎn)扣除企業(yè)全部負(fù)債以后的剩余利益。在公司制企業(yè)中，所有者權(quán)益的來源包括所有者投入的資本、直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失、留存收益等。第二，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是站在企業(yè)外部所有者（業(yè)主或股東）的立場上對權(quán)益要素進(jìn)行界定的，而不是站在企業(yè)主體的立場上的。它規(guī)定所有者權(quán)益是所有者在企業(yè)資產(chǎn)中享有的經(jīng)濟(jì)利益，是企業(yè)投資人對企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)。第三，依據(jù)工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代“資本雇傭勞動(dòng)”的邏輯界定權(quán)益，認(rèn)為企業(yè)是股東或業(yè)主的企業(yè)，股東或業(yè)主是企業(yè)的所有者，所有者權(quán)益就是股東權(quán)益或業(yè)主權(quán)益。
事實(shí)上，權(quán)益理論與企業(yè)組織形式的變革和對企業(yè)性質(zhì)的認(rèn)識息息相關(guān)。企業(yè)組織形式經(jīng)歷了從獨(dú)資企業(yè)到合伙企業(yè)再到股份公司的演變，對企業(yè)性質(zhì)的認(rèn)識經(jīng)歷了從“經(jīng)濟(jì)人”到“社會(huì)生態(tài)經(jīng)濟(jì)人”、從股東單邊治理到利益相關(guān)者共同治理的轉(zhuǎn)變。相應(yīng)的，權(quán)益理論也有業(yè)主權(quán)理論、企業(yè)主體理論、企業(yè)理論等。首先，業(yè)主權(quán)理論適用于獨(dú)資和合伙企業(yè)。在獨(dú)資和合伙企業(yè)，業(yè)主直接經(jīng)營管理企業(yè)，業(yè)主就是企業(yè)的經(jīng)營管理者。企業(yè)的資產(chǎn)是業(yè)主所擁有的權(quán)利，企業(yè)的負(fù)債是業(yè)主所承擔(dān)的義務(wù)，資產(chǎn)與負(fù)債之間的差額就是業(yè)主權(quán)益，即：資產(chǎn)－負(fù)債=業(yè)主權(quán)益。在業(yè)主權(quán)理論下，企業(yè)的收入是業(yè)主權(quán)益的增加，企業(yè)的費(fèi)用是業(yè)主權(quán)益的減少。收入與費(fèi)用之間的差額形成收益或損失，引起業(yè)主權(quán)益的增加或減少。債務(wù)利息是合伙企業(yè)的費(fèi)用，企業(yè)的所得稅也視為合伙企業(yè)的一項(xiàng)費(fèi)用，應(yīng)在計(jì)算收益時(shí)從收入中扣除。在合伙企業(yè)，合伙人的私人用途提款不是合伙企業(yè)的費(fèi)用，應(yīng)作為合伙人資本的減項(xiàng)。支付給合伙人的工資、津貼不是合伙企業(yè)的費(fèi)用，而是一項(xiàng)損益分配項(xiàng)目。其次，企業(yè)主體理論主要適用于股東和債權(quán)人出資形成的公司制企業(yè)。主體理論認(rèn)為，企業(yè)是一個(gè)獨(dú)立的法人，是一個(gè)具有獨(dú)立人格、實(shí)現(xiàn)自主經(jīng)營和自負(fù)盈虧的經(jīng)濟(jì)組織，應(yīng)把企業(yè)與企業(yè)的出資人（股東、債權(quán)人）區(qū)分開來。在主體理論下，企業(yè)是股東和債權(quán)人的權(quán)益監(jiān)護(hù)人，企業(yè)對股東和債權(quán)人的權(quán)益負(fù)有經(jīng)管責(zé)任，資產(chǎn)是企業(yè)履行經(jīng)管責(zé)任的工具，即：資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益。資產(chǎn)是企業(yè)自身的權(quán)利，負(fù)債是企業(yè)自身的特定義務(wù)，所有者權(quán)益（股東權(quán)益）是資產(chǎn)與負(fù)債之間的差額，是一種剩余權(quán)益。股東獲得的股利、債權(quán)人得到的利息都是收益分配，只有通過股利分配發(fā)放的股利才屬于股東，股利分配后的留存收益不是股東的權(quán)益，而是企業(yè)本身的權(quán)益。最后，企業(yè)理論適用于利益相關(guān)者共有的現(xiàn)代大公司。企業(yè)理論認(rèn)為，企業(yè)的利益相關(guān)者除了股東和債權(quán)人之外，還有職工、客戶、國家等。企業(yè)是為了所有這些利益相關(guān)者的利益而從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)組織，企業(yè)具有廣泛的社會(huì)責(zé)任。企業(yè)應(yīng)為所有利益相關(guān)者提供對他們有用的信息，比如支付給股東的股利、支付給債權(quán)人的利息、支付給員工的工資以及向國家交納的稅收和企業(yè)的留存收益等，股利、利息、工資、稅收、留存收益等構(gòu)成了企業(yè)的收益或增值額。
如前所述，從本質(zhì)上看，企業(yè)就是一種履行產(chǎn)權(quán)交易契約的機(jī)制。企業(yè)產(chǎn)權(quán)交易契約的簽訂過程，實(shí)質(zhì)上是通過市場對各種資本進(jìn)行配置的過程。一方面，資本所有者承擔(dān)起了向企業(yè)出資的義務(wù)；另一方面，資本所有者也在企業(yè)擁有了相應(yīng)的權(quán)益。因此，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的權(quán)益觀也需要進(jìn)一步發(fā)展或創(chuàng)新。新權(quán)益觀包括：第一，廣義權(quán)益論。現(xiàn)代企業(yè)的資本不僅包括債務(wù)資本和權(quán)益資本，還包括人力資本、組織資本、社會(huì)資本、生態(tài)資本。這些資本共同創(chuàng)造了企業(yè)的價(jià)值，都應(yīng)在企業(yè)享有相應(yīng)的權(quán)益，包括股東權(quán)益、債權(quán)人權(quán)益、人力資本權(quán)益、組織資本權(quán)益、社會(huì)資本權(quán)益、生態(tài)資本權(quán)益等。第二，義務(wù)論。權(quán)益是各種資本所有者在企業(yè)的權(quán)利，同時(shí)也是企業(yè)對各種資本所有者的義務(wù)或責(zé)任。投資者擁有資本的所有權(quán)，企業(yè)擁有投入資本的支配權(quán)。從投資者的角度看，投入資本是一種義務(wù)，在企業(yè)擁有相應(yīng)權(quán)益是一種權(quán)利；從企業(yè)的角度看，支配投資者投入資本是一種權(quán)利，維護(hù)投資者在企業(yè)的權(quán)益是一種義務(wù)或責(zé)任。所以，各種資本所有者的權(quán)益也就是企業(yè)對所有利益相關(guān)者的一種義務(wù)或責(zé)任。比如，股東權(quán)益是企業(yè)對股東的義務(wù)或責(zé)任，債權(quán)人權(quán)益是企業(yè)對債權(quán)人的義務(wù)或責(zé)任，生態(tài)資本權(quán)益是企業(yè)對環(huán)境的義務(wù)或責(zé)任等等。“義務(wù)”包括法定義務(wù)和推定義務(wù)。法定義務(wù)是指法律規(guī)定的、監(jiān)管機(jī)構(gòu)規(guī)定或合同規(guī)定的義務(wù)。推定義務(wù)是指由特定情形下某一事實(shí)所導(dǎo)致的或據(jù)其推斷和分析產(chǎn)生的義務(wù)。第三，權(quán)益的狀態(tài)依存性。企業(yè)所有權(quán)的狀態(tài)依存性決定了權(quán)益的狀態(tài)依存性，即掌握企業(yè)所有權(quán)的人成為企業(yè)的剩余索取者，其權(quán)益表現(xiàn)為剩余權(quán)益，其他不掌握企業(yè)所有權(quán)的人的權(quán)益就是固定權(quán)益。剩余權(quán)益=資產(chǎn)－固定權(quán)益。哪些是固定權(quán)益，哪些是剩余權(quán)益，取決于企業(yè)的所有權(quán)安排。固定權(quán)益索取者依據(jù)合同獲得固定收入，這種收入對于企業(yè)來講是一種費(fèi)用。剩余權(quán)益索取者是企業(yè)凈收益的所有者，其通過利潤分配從企業(yè)獲得屬于自己的收益。當(dāng)然，也可能有多個(gè)剩余索取者。
依據(jù)上述新的權(quán)益觀，會(huì)計(jì)恒等式可表示為：資產(chǎn)=權(quán)益=固定權(quán)益+剩余權(quán)益=股東權(quán)益+債權(quán)人權(quán)益+人力資本權(quán)益+社會(huì)資本權(quán)益+生態(tài)資本權(quán)益+組織資本權(quán)益。如果權(quán)益資本擁有企業(yè)所有權(quán)，那么股東權(quán)益就是剩余權(quán)益，其他資本權(quán)益為固定權(quán)益。股東權(quán)益=資產(chǎn)－（債權(quán)人權(quán)益+人力資本權(quán)益+社會(huì)資本權(quán)益+生態(tài)資本權(quán)益+組織資本權(quán)益）。如果債務(wù)資本擁有企業(yè)所有權(quán)，那么債權(quán)人權(quán)益就是剩余權(quán)益，其他資本權(quán)益為固定權(quán)益。債權(quán)人權(quán)益=資產(chǎn)－（股東權(quán)益+人力資本權(quán)益+社會(huì)資本權(quán)益+生態(tài)資本權(quán)益+組織資本權(quán)益）。如果權(quán)益資本和債務(wù)資本共同擁有企業(yè)所有權(quán)，那么股東權(quán)益和債權(quán)人權(quán)益就都是剩余權(quán)益，其他資本權(quán)益為固定權(quán)益。股東權(quán)益+債權(quán)人權(quán)益=資產(chǎn)－（人力資本權(quán)益+社會(huì)資本權(quán)益+生態(tài)資本權(quán)益+組織資本權(quán)益）。
五、資產(chǎn)觀的轉(zhuǎn)變：從“硬資產(chǎn)”到綜合資產(chǎn)
在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，資產(chǎn)主要是指“硬資產(chǎn)”，不包括“軟資產(chǎn)”，這是傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)很大的缺陷。正如葛家澍教授所說：“資產(chǎn)的內(nèi)容是不完整的，資產(chǎn)的占用形態(tài)也是不完整的。這就決定了按照傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)模式，任何一家企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表都不可能也不企圖反映它的價(jià)值。經(jīng)濟(jì)學(xué)家關(guān)注一家企業(yè)的價(jià)值及其創(chuàng)造，他們一致希望會(huì)計(jì)學(xué)家同他們配合。遺憾的是，按照會(huì)計(jì)學(xué)家應(yīng)用的模式，即使全部財(cái)務(wù)報(bào)表加上成本報(bào)表都不可能反映價(jià)值增值的過程。”［9］
企業(yè)資源的泛化和資本的泛化，必然導(dǎo)致資產(chǎn)的廣義化。與經(jīng)濟(jì)資源分為“硬資源”和“軟資源”相一致，綜合資產(chǎn)包括“硬資產(chǎn)”和“軟資產(chǎn)”。“硬資產(chǎn)”是指傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中建立在財(cái)務(wù)資源或財(cái)務(wù)資本基礎(chǔ)之上的物質(zhì)資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、短期投資、應(yīng)收及預(yù)付賬款、待攤費(fèi)用、存貨等流動(dòng)資產(chǎn)以及長期投資、固定資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用等長期資產(chǎn)。“軟資產(chǎn)”是指建立在“軟資源”和非財(cái)務(wù)資本基礎(chǔ)之上的資產(chǎn)，包括人力資產(chǎn)、社會(huì)資產(chǎn)（關(guān)系資產(chǎn)、顧客資產(chǎn)）、生態(tài)資產(chǎn)（環(huán)境資產(chǎn)）、組織資產(chǎn)等。
（一）人力資產(chǎn)
人力資產(chǎn)可定義為企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的人力資源。對這一定義有必要強(qiáng)調(diào)以下幾點(diǎn)：（1）人力資產(chǎn)不同于人力資本。人力資本是其所有者投資形成的，而不是企業(yè)投資形成的，它為其所有者所擁有。只有在人力資本所有者與企業(yè)簽約之后，人力資本才變成了企業(yè)的人力資源。人力資產(chǎn)是企業(yè)利用其法人產(chǎn)權(quán)對其所擁有的人力資源進(jìn)行配置而形成的。（2）每個(gè)人力資本所有者投入企業(yè)的人力資源都是有價(jià)值的，企業(yè)的所有人力資源都是人力資產(chǎn)，只是稀缺程度不一樣、價(jià)值大小不一樣而已，就像存在于市場上的一切商品都是有價(jià)值的一樣。這是現(xiàn)代企業(yè)的契約性和共同治理邏輯的自然延伸。企業(yè)愿意雇傭人力資本所有者，這也說明了人力資本所有者在企業(yè)的價(jià)值。（3）通過企業(yè)培訓(xùn)、“干中學(xué)”、人力資本市場價(jià)格上漲等方式，人力資產(chǎn)會(huì)發(fā)生價(jià)值增值。
（二）社會(huì)資產(chǎn)（關(guān)系資產(chǎn)、顧客資產(chǎn)）
企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)總是在一定的社會(huì)環(huán)境中進(jìn)行的，每一個(gè)企業(yè)都處在由供應(yīng)商、客戶、政府機(jī)構(gòu)及其他組織和個(gè)人構(gòu)成的社會(huì)關(guān)系網(wǎng)中。存在于社會(huì)關(guān)系網(wǎng)中的信任、協(xié)作等資源也是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)必不可少的，企業(yè)的社會(huì)資產(chǎn)就是企業(yè)所擁有的關(guān)系性資源。因?yàn)檫@些資源存在于企業(yè)的社會(huì)關(guān)系中，所以也可稱為關(guān)系資產(chǎn)。關(guān)系資產(chǎn)包括企業(yè)所擁有的與供應(yīng)商、客戶、政府機(jī)構(gòu)及其他組織和個(gè)人等方方面面的關(guān)系，其中主要是企業(yè)與客戶的關(guān)系。所以，社會(huì)資產(chǎn)主要是顧客資產(chǎn)。
顧客資產(chǎn)是指企業(yè)與顧客之間形成的信任、合作等關(guān)系性資源，這種關(guān)系性資源能為企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造做出貢獻(xiàn)。這主要表現(xiàn)在：第一，降低成本。顧客參與產(chǎn)品的研發(fā)過程和生產(chǎn)過程，有助于降低企業(yè)的研發(fā)成本和生產(chǎn)成本；顧客對企業(yè)的信任，有助于降低企業(yè)的營銷成本。第二，增加收入。顧客的滿意可以促進(jìn)產(chǎn)品銷售，顧客的忠誠減少了市場價(jià)格變化對企業(yè)的影響或干擾，這都有助于企業(yè)銷售收入的增加。第三，降低風(fēng)險(xiǎn)。顧客對企業(yè)的信任和與企業(yè)的合作，可以增加企業(yè)的未來現(xiàn)金流量，加快現(xiàn)金流轉(zhuǎn)，降低現(xiàn)金流量的不確定性。
（三）生態(tài)資產(chǎn)（環(huán)境資產(chǎn)）
聯(lián)合國國際會(huì)計(jì)與報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組認(rèn)為，環(huán)境資產(chǎn)是指由于符合資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)而被資本化了的環(huán)境成本。許家林教授認(rèn)為，環(huán)境資產(chǎn)有廣義與狹義之分。廣義的環(huán)境資產(chǎn)是指所有的自然資源和生態(tài)資源。狹義的環(huán)境資產(chǎn)是所有權(quán)已經(jīng)界定或管理主體已經(jīng)明確，并能對其執(zhí)行有效控制，通過對其持有或使用可獲得直接或間接經(jīng)濟(jì)利益的環(huán)境資源，是指特定的會(huì)計(jì)主體從已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)取得或控制的、能以貨幣計(jì)量的、可能帶來未來效用的環(huán)境資源。［10］生態(tài)補(bǔ)償論認(rèn)為，企業(yè)活動(dòng)消耗了生態(tài)資源，降低了生態(tài)資源的質(zhì)量，所以應(yīng)對生態(tài)系統(tǒng)給予補(bǔ)償。企業(yè)對生態(tài)系統(tǒng)的補(bǔ)償義務(wù)，也就是生態(tài)資本在企業(yè)的權(quán)益。企業(yè)為補(bǔ)償生態(tài)系統(tǒng)而購置的設(shè)備、發(fā)生的支出等，構(gòu)成了企業(yè)自然環(huán)境資產(chǎn)的價(jià)值。同時(shí)，企業(yè)也是公共安全、交通等社會(huì)環(huán)境資源的使用者，企業(yè)也應(yīng)通過向社會(huì)資源提供者交納稅收、資源使用費(fèi)等方式進(jìn)行補(bǔ)償。企業(yè)為補(bǔ)償社會(huì)環(huán)境資源而發(fā)生的支出，構(gòu)成了企業(yè)社會(huì)環(huán)境資產(chǎn)的價(jià)值。
（四）組織資產(chǎn)
企業(yè)擁有的財(cái)務(wù)資本、人力資本、社會(huì)資本、生態(tài)資本等都表現(xiàn)為企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源。這些資源的獲取及利用，都需要有效的組織。組織資產(chǎn)就是一種組織企業(yè)內(nèi)部資源和外部資源以創(chuàng)造企業(yè)價(jià)值的能力。與人力資產(chǎn)、顧客資產(chǎn)、生態(tài)資產(chǎn)表現(xiàn)為一種經(jīng)濟(jì)資源不同，組織資產(chǎn)表現(xiàn)為一種能力，是一種能力資產(chǎn)。組織資產(chǎn)是與企業(yè)的組織能力緊密聯(lián)系在一起的，是企業(yè)組織能力的載體，是企業(yè)組織能力的價(jià)值表現(xiàn)。相同的資源，如果用于不同的企業(yè)、不同的目的或以不同的方式與不同類型和數(shù)量的其他資源相結(jié)合，就會(huì)產(chǎn)生不同的結(jié)果。這就是組織資產(chǎn)的價(jià)值所在。
組織資產(chǎn)是指企業(yè)獲取資源、整合資源的能力，它主要包括以下因素：一是組織知識。現(xiàn)代企業(yè)是一個(gè)學(xué)習(xí)型組織，通過個(gè)體學(xué)習(xí)、團(tuán)隊(duì)學(xué)習(xí)和組織學(xué)習(xí)，將個(gè)體知識轉(zhuǎn)化為組織知識，將依附于其所有者的人力資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為企業(yè)的組織資產(chǎn)。企業(yè)在個(gè)體、團(tuán)隊(duì)和組織學(xué)習(xí)的互動(dòng)過程中不斷地獲取知識，形成了組織共同的價(jià)值觀。通過在產(chǎn)品、流程、供應(yīng)商、顧客以及企業(yè)內(nèi)員工、管理者之間進(jìn)行持續(xù)地交流和學(xué)習(xí)而獲取的能力，可以給企業(yè)帶來競爭優(yōu)勢。二是技術(shù)及其支持系統(tǒng)。技術(shù)及其支持系統(tǒng)是指有助于組織提高效率和效益的各種經(jīng)驗(yàn)和知識及其輔助性設(shè)施的有機(jī)組合。它包括利用現(xiàn)成成熟技術(shù)生產(chǎn)用戶所需的產(chǎn)品或服務(wù)的能力，獲取和創(chuàng)造新技術(shù)的能力，培養(yǎng)并利用工程技能和生產(chǎn)作業(yè)技術(shù)的能力［11］。三是組織結(jié)構(gòu)支持系統(tǒng)。組織結(jié)構(gòu)支持系統(tǒng)是指決定權(quán)力與職責(zé)配置、信息流動(dòng)等規(guī)則和程序的一種組織架構(gòu)。企業(yè)要執(zhí)行新的戰(zhàn)略就必須重新調(diào)整組織結(jié)構(gòu)。組織結(jié)構(gòu)對于更有效地利用企業(yè)資源具有決定性的意義。四是制度支持系統(tǒng)。制度支持系統(tǒng)是指企業(yè)組織內(nèi)部規(guī)范員工的行動(dòng)及對行動(dòng)的結(jié)果進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)或懲罰的所有規(guī)程和準(zhǔn)則，包括培訓(xùn)制度、工資制度、職務(wù)晉升制度等。此外，構(gòu)成組織資產(chǎn)的要素還有企業(yè)文化、企業(yè)的價(jià)值觀等。組織資產(chǎn)是上述各種因素相互綜合的結(jié)晶。
組織資產(chǎn)具有以下特點(diǎn)：第一，組織資產(chǎn)存在于組織之中，并與企業(yè)組織緊密地聯(lián)系在一起，難以單獨(dú)辨認(rèn)。第二，組織資產(chǎn)形成具有一定的費(fèi)用性。組織內(nèi)部的學(xué)習(xí)、信息交流，組織的技術(shù)、制度等支持系統(tǒng)的建立都會(huì)發(fā)生相關(guān)費(fèi)用。第三，組織資產(chǎn)的系統(tǒng)性。組織資產(chǎn)表現(xiàn)為一種綜合合力，而不是企業(yè)營運(yùn)過程的某一環(huán)節(jié)、職能或者單個(gè)要素。
七、收益觀的轉(zhuǎn)變：從經(jīng)營收益到綜合收益
對收益的確認(rèn)和計(jì)量，經(jīng)濟(jì)學(xué)界和會(huì)計(jì)學(xué)界的觀點(diǎn)很不一致。在會(huì)計(jì)制度改革和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際化的進(jìn)程中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的收益觀正在發(fā)生深刻的變革，會(huì)計(jì)學(xué)界的收益觀正逐步趨向經(jīng)濟(jì)學(xué)界的收益觀。
經(jīng)濟(jì)學(xué)家的收益觀是建立在資本保全的基礎(chǔ)上，要求對資本和收益進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分，收益是資本的增值，即期末資本超過期初資本的部分。
會(huì)計(jì)學(xué)家的收益觀可分為收入費(fèi)用觀和資產(chǎn)負(fù)債觀。收入費(fèi)用觀認(rèn)為收益是收入與費(fèi)用之間的差額，資產(chǎn)負(fù)債觀認(rèn)為收益是一個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)凈資產(chǎn)的增加額。從會(huì)計(jì)計(jì)量的結(jié)果來看，收入費(fèi)用觀和資產(chǎn)負(fù)債觀的主要區(qū)別表現(xiàn)在收益是否應(yīng)包括未實(shí)現(xiàn)的資本增值。收入費(fèi)用觀遵循客觀性原則、實(shí)現(xiàn)原則、配比原則、穩(wěn)健原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則等一系列會(huì)計(jì)原則的要求，用本期已實(shí)現(xiàn)的收入減去本期已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用計(jì)算損益，收益中沒有包括未實(shí)現(xiàn)的資本增值。依據(jù)收入費(fèi)用觀計(jì)量的收益，可以稱為“經(jīng)營收益”。資產(chǎn)負(fù)債觀類似于經(jīng)濟(jì)學(xué)家的收益觀，認(rèn)為收益應(yīng)包括未實(shí)現(xiàn)的資本增值。
2007年1月1日施行新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》以前，我國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的收益計(jì)量主要依據(jù)收入費(fèi)用觀。依據(jù)收入費(fèi)用觀計(jì)量的收益是建立在實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)基礎(chǔ)上，因而是客觀的和可以驗(yàn)證的，且可靠性強(qiáng)。但依據(jù)收入費(fèi)用觀所計(jì)量的收益的相關(guān)性較差，主要表現(xiàn)在：第一，收益反映不實(shí)。損益表中反映的損益不包括未實(shí)現(xiàn)的收益，不是企業(yè)的全部收益。第二，計(jì)算收益所依據(jù)的收入和費(fèi)用的計(jì)量屬性不一致。收入是按現(xiàn)行價(jià)格計(jì)量的，費(fèi)用卻是按歷史成本計(jì)量的，從而使成本不能得到真正的彌補(bǔ)，產(chǎn)生虛盈實(shí)虧現(xiàn)象。第三，各年度的會(huì)計(jì)收益缺乏可比性。第四，資產(chǎn)負(fù)債表不能反映企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)經(jīng)濟(jì)價(jià)值。
所以，從20世紀(jì)60年代開始，所羅門斯、亞歷山大等會(huì)計(jì)學(xué)家就開始主張用經(jīng)濟(jì)學(xué)家的收益觀計(jì)量會(huì)計(jì)收益。1980年，美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在原第3號財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表要素》中提出了全面收益，并將全面收益定義為凈資產(chǎn)的變動(dòng)。顯然，對收益的計(jì)量已經(jīng)從收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)變?yōu)橘Y產(chǎn)負(fù)債觀。1997年6月，美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)頒布了第130號財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告《報(bào)告全面收益》，正式要求企業(yè)對外提供全面收益信息。
其實(shí)，在收入費(fèi)用觀和資產(chǎn)負(fù)債觀之間還可以有一些折中的做法。未實(shí)現(xiàn)的收益可以分為貨幣購買力收益和資產(chǎn)持有收益。貨幣購買力收益是指現(xiàn)金、銀行存款等貨幣性項(xiàng)目因?yàn)閹胖底兓a(chǎn)生的收益；資產(chǎn)持有收益是指存貨、固定資產(chǎn)等實(shí)物資產(chǎn)因?yàn)槲飪r(jià)變化而產(chǎn)生的收益。這兩類收益可同時(shí)確認(rèn)，也可只確認(rèn)其中之一或一部分，從而形成多種不同的收益計(jì)量模式。
我國2007年1月1日施行的新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，由于比較廣泛地采用了公允價(jià)值計(jì)量，所以該準(zhǔn)則實(shí)際上已確認(rèn)了一部分資產(chǎn)持有收益，包括商品價(jià)格變化、外匯匯率變化等所形成的收益，并開始從收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負(fù)債觀。
八、計(jì)量屬性的轉(zhuǎn)變：從歷史成本到公允價(jià)值
在歷史成本會(huì)計(jì)模式下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中所講的價(jià)值是面向過去的，是指歷史成本，即資產(chǎn)的價(jià)值取決于過去購建資產(chǎn)所發(fā)生的全部支出。從理論上講，資產(chǎn)的價(jià)值有過去的價(jià)值（歷史成本）、現(xiàn)在的價(jià)值（現(xiàn)行成本或現(xiàn)行市價(jià)）和未來的價(jià)值（可實(shí)現(xiàn)凈值或未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值）。2007年1月1日施行的新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》開始大量采用歷史成本之外的其他計(jì)量屬性,包括現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值等［1213］。從歷史成本到現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，可靠性遞減、相關(guān)性遞增，其中歷史成本最可靠，未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值最相關(guān)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中價(jià)值計(jì)量屬性的選擇是權(quán)衡可靠性和相關(guān)性的結(jié)果。
偏重可靠性的價(jià)值計(jì)量屬性，更有利于實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)的反映職能和控制職能，滿足會(huì)計(jì)信息使用者對企業(yè)已實(shí)現(xiàn)財(cái)富信息的需要。偏重相關(guān)性的價(jià)值計(jì)量屬性，更有利于實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)的決策職能，滿足會(huì)計(jì)信息使用者對企業(yè)未實(shí)現(xiàn)財(cái)富信息的需要。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)的決策職能越來越重要，因此要更多地采用偏重相關(guān)性的價(jià)值計(jì)量屬性，同時(shí)也要為偏重相關(guān)性的價(jià)值計(jì)量屬性的運(yùn)用提供條件。
