借款費用避稅管理

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摘要：由于我國稅法規定總會存在漏洞，所以經濟生活中必然會存在避稅現象。本文通過對稅收法規規定的納稅人為對外投資而借入的資金發生的借款費用，可以直接扣除，不需要計入有關投資的成本存在一定的漏洞的深入研究，列舉抽象案例進行分析來說明及時反避稅的重要性和必然性。

關鍵字：避稅借款費用稅前扣除

改革開放以來以及我國加入世貿組織以后，隨著各國經營者的涌入，以及有心企業人對我國稅收法律制度的研究，出現了形形色色的避稅手法。因此，避稅與反避稅的探討對我國政府和稅務部門已刻不容緩。

一、避稅的判定

目前，學術界對于避稅的解釋多種多樣，避稅現象在我國比較常見，但是避稅得定義卻基本上止于顧名思義。聯合國稅收專家小組認為，避稅是納稅人通過對個人或企業事務的人為安排，利用稅法的漏洞、特例和缺陷，規避或減輕其納稅義務的行為。稅法漏洞是指稅法中由于各種原因遺漏的規定或規定不完善之處；稅法特例是稅法中因政策等需要對特殊情況所作出得某種優惠規定；稅法缺陷是指稅法規定的錯誤之處。

我國法律對于避稅的合法與非法性沒有明確的界定。從國際上來看，納稅人這種的避稅行為一般也不屬于違法行為，但其后果與偷稅一樣在客觀上會減少國家的稅收收入，給國家的財政收入造成一定損失。外國也有這樣得困境：英國英超——阿森納俱樂部通過“幌子公司”等手段使得球員和教練每個賽季少繳幾百萬英鎊的個人所得稅。因此該俱樂部的避稅事件只受了譴責調查，卻沒有受到法律制裁。眾多媒體撰文諷刺：“死亡和稅收是無法避免的，除非你在為阿森納踢球”。這也是“避稅”一詞在法律上沒有任何意義的必然后果。

但是消極縱容避稅不僅對國家造成損失，也使得納稅人的稅負不公平。對于避稅現象及時發現，及時打補丁、補漏洞是必然是必須必要的。

二、關于對外投資而借入的資金發生的借款費用

我國稅法規定：納稅人為對外投資而借入的資金發生的借款費用，符合《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》第六條和《企業所得扣除辦法》（國稅發[2000]84號）第三十六條規定的可以直接扣除，不需要計入有關投資的成本。

而《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》第六條的規定如下：

計算應納稅所得額時準予扣除的項目，是指與納稅人取得收入有關的成本、費用和損失。

下列項目，按照規定的范圍、標準扣除:

（一）人在生產、經營期間，向金融機構借款的利息支出，按照實際發生數扣除；向非金融機構借款的利息支出，不高于按照金融機構同類、同期貸款利率計算的數額以內的部分，準予扣除。

（二）納稅人支付給職工的工資，按照計稅工資扣除。計稅工資的具體標準，在財政部規定的范圍內，由省、自治區、直轄市人民政府規定，報財政部備案。

（三）納稅人的職工工會經費、職工福利費、職工教育經費，分別按照計稅工資總額的2%、14%、1.5%計算扣除。

（四）納稅人用于公益、救濟性的捐贈，在年度應納稅所得額3%以內的部分，準予扣除。

同時我國《企業所得扣除辦法》（國稅發[2000]84號）第三十六條規定如下

納稅人從關聯方取得的借款金額超過其注冊資本50％的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。

這就意味著如下案例是不違反稅收法律規定的：

A公司為投資設立該公司的子公司B，向銀行借款ω，發生借款利息λ。該借款利息λ只要不是從關聯方借來的，依照稅法規定，A公司就可以在所得稅前扣除的。那么，我們就假設該借款是從非關聯公司的金融機構借來的。

當以下現象發生時，該借款費用就變成A公司可以迂回的貓膩：

A公司將B公司的部分股票s“轉讓”給該公司的內部職員甲，并宣稱該股票為公司內部股，也就是說該公司轉讓的股票是不上市但公司承認，而且社會干預不明確的股票，當職員離開公司時，根據協議這種股票將會被A公司按照當初的出售價格進行收回。

明確的說：此股票并非彼股票，此轉讓也非彼轉讓。持股職工甲等并未實際得到s股票,而只是得到了該股票的分紅權。盡管如此，該分紅權對于職工也是相當誘人的，博弈的結果肯定是對于不知實情的職工甲來說，愿意“購買”該內部股的股票。

由于對于一般參加工作不久的職員甲來說，購買股票的資金也是比較高額的，因此A公司提出了好的建議：A公司可以出面為甲來貸款購買股票，該利息在職工工資里扣除。對于甲來說，只要貸款利息是低于股利的，甲是愿意進行該項交易的。

這樣，在對外報表上：A公司仍然是B公司的股票持有人，A公司對外投資的借款利息λ依舊可以在所得稅前扣除。由甲“購買”的股票的利息λ甲實際由甲承擔。明確的說，A公司在該套交易下，通過利息費用的迂回賺到公司在稅前多扣了的λ甲。那么該筆收入如何入賬呢？其實很簡單,公司只要在職工工資上小作文章即可實現其目的,假設原來對甲的工資為P,那么公司支付甲的會計分錄為:

借:應付工資P

貸:銀行存款P

在甲貸款購買股票后,由于股票的利息在甲的公資里直接扣除,所以甲的應付工資直接變為P-λ甲,會計分錄直接變為:借:應付工資P-λ甲

貸:銀行存款P-λ甲

一般來說,公司職工工資的減少是不會引起審計人員的注意的,非常隱秘。

也就是說：因為按照公司對外宣稱的報表該利息在所得稅前仍按照λ扣除，而實際應該按照λ-λ甲扣除，這樣公司就獲得了λ甲的收入，同時由于稅前多扣了λ甲。所以A公司也同時省掉了λ甲*33%的所得稅稅額。

通過運作，公司增加的收入為：

λ甲+λ甲*33%

即：λ甲(1+33%)

如果按照這種方式持有B公司股票的的職工還有乙、丙、丁…….

那么公司的避稅收入為：

（λ甲+λ乙+λ丙+λ丁+……）*（1+33%）（其中：λ甲+λ乙+λ丙+λ丁+……<λ）

通過上述分析，我們可以看出，上述運作過程雖然不合理，但是當事人雙方還是有繼續運作的利益驅動力，公司的利益根據上述描述顯而易見，對于職工來說：只要股利收入大于利息之出，職工就有意愿“持有”股票。在雙方都有意愿實施該項行為的情況下，如果現象不被看穿，該行為會無限制的實施推廣開，但是該行為對于國家財政必然存在損失。因此，發現避稅行為，反避稅是必要的。

三、反避稅的政策建議

鑒于上述案例分析，我認為要加強以下幾個方面來反避稅：

1．嚴格監控不上市的股票，加強立法，減少企業迂回空間。不上市的股票由于缺乏市場監控，必然會存在不合理的地方。加強立法監控，才能有效防止企業避稅空間。

2．建立完善的避稅發覺機制。通過完善的發覺機制使得發現的避稅行為立即有途徑公開，通過公開進行討論，通過討論完善稅收法率制度。

3．會計審計制度。會計制度對于納稅人為對外投資而借入的資金發生的借款費用，不需要記入投資成本的規定是頗有爭議的，事實上，本人認為投資行為應當算做資本性支出，其利息支出應當資本化記入投資成本。

4．加大避稅處罰力度。世界各國面對瘋狂的國際避稅，大部分國家采取重罰。如美國就轉讓定價違法問題增加處罰規定，對調增所得稅凈額達500萬元以上的，按其調增額罰款2000-4000，力度之大，令避稅企業望而生畏。目前，我國稅務部門對避稅的查處大多只進行調整，很少處以罰款，使得避稅企業產生了僥幸心理。因此，今后應加強避稅的處罰性規定，加大避稅處罰力度。

除此之外，國際上的反避稅措施還包括禁止濫用稅收協定、限制公司改變經營形式、限制公司遷移出境等反避稅措施。我國隨著改革探化及國際間交往日益擴大，要多借鑒國際反避稅經驗，進一步完善關于反避稅方面的稅收立法，通過健全法律法規，維護國家利益。反避稅，是斗智斗勇的持久戰。