個人所得稅自行納稅管理

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【摘要】2006年11月6日國家稅務總局制訂下發了《個人所得稅自行納稅申報辦法（試行）》（國稅發〔2006〕162號），該辦法對規范我國個人所得稅的自行納稅申報、實現個人所得稅從分類稅制到綜合與分類相結合的混合稅制的轉變起到了重大作用。文章首先對該試行辦法的內容作了簡要介紹，然后對其進行評析，重點是對其不足的地方發表了一些看法，希望能夠給辦法的發展和完善起到一定的促進作用。

【關鍵詞】個人所得稅自行納稅申報內容簡介評析

一、《個人所得稅自行納稅申報辦法（試行）》的出臺及內容簡介

2005年10月27日十屆全國人大常委會第十八次會議審議通過的《關于修改〈中華人民共和國個人所得稅法〉的決定》，規定“個人所得超過國務院規定數額的”納稅人應當自行申報，擴大了納稅人自行申報的范圍。隨后，國務院通過修訂的個人所得稅法實施條例將“個人所得超過國務院規定數額的”明確為“年所得12萬元以上的”情形，并授權國家稅務總局制定具體管理辦法。依據上述規定，國家稅務總局在廣泛聽取納稅人、扣繳義務人、專家、學者和基層稅務機關意見的基礎上，經過深入研究、反復論證，本著“方便納稅人、調節高收入、便于稅收征管、突出管理重點”的原則，2006年11月6日制訂下發了《個人所得稅自行納稅申報辦法（試行）》（國稅發〔2006〕162號）（以下簡稱《辦法》）。《辦法》共分八章、四十四條，分別從制定辦法的依據、申報對象、申報內容、申報地點、申報期限、申報方式、申報管理、法律責任、執行時間等方面，明確了自行納稅申報的具體操作方法。

《辦法》明確了納稅人須向稅務機關進行自行申報的五種情形，即：1、年所得12萬元以上的；2、從中國境內兩處或兩處以上取得工資、薪金所得的；3、從中國境外取得所得的；4、取得應稅所得，沒有扣繳義務人的；5、國務院規定的其他情形。《辦法》規定，符合第1種情形的納稅人，即納稅人在一個納稅年度內取得的全部應稅所得達到12萬元，不論其平常取得的應納稅所得，是否已由扣繳義務人扣繳稅款，或是納稅人自己已向稅務機關自行申報納稅過，年度終了后都應當再自行向稅務機關辦理納稅申報。符合第2至4種情形的納稅人，要進行日常申報納稅,即在取得應稅所得時，就應當按照《辦法》的相關規定，在規定的期限內向主管稅務機關辦理納稅申報并繳納稅款。第5種國務院規定的其他情形目前暫未明確，其納稅申報辦法根據具體情形另行規定。

《辦法》規定，對于年所得12萬元以上的納稅人，在納稅年度終了后3個月內，需申報其各項所得的年所得額、應納稅額、已繳（扣）稅額、抵扣稅額、應補（退）稅額和相關個人基礎信息。申報的“年所得”包含個人所得稅法規定的11個應稅所得項目，即工資、薪金所得、個體工商戶的生產經營所得、對企事業單位的承包經營、承租經營所得、勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得、利息、股息、紅利所得、財產租賃所得、財產轉讓所得、偶然所得、經國務院財政部門確定征稅的其他所得。同時明確，在計算年所得時，可以剔除三類免稅所得，即個人所得稅法第四條第一項至第九項規定的免稅所得；個人所得稅法實施條例第六條規定可以免稅的來源于中國境外的所得；實施條例第二十五條規定的按照國家規定單位為個人繳付和個人繳付的基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、住房公積金。并規定除“個體工商戶的生產、經營所得”和“財產轉讓所得”以應納稅所得額計算“年所得”外，其他各項所得均以毛收入額來計算“年所得”。

為方便納稅人自行申報，《辦法》規定，納稅人可以采取多種方式進行納稅申報，既可以采取數據電文方式（如網上申報）、郵寄申報方式，也可以直接到主管稅務機關申報，或者采取符合主管稅務機關規定的其他方式申報。同時規定，可以委托有稅務資質的中介機構或者他人申報。《辦法》并規定了稅務機關為納稅人自行納稅申報提供優質服務的具體要求。如要求主管稅務機關應當將各類申報表，登載到稅務機關的網站上、擺放到稅務機關受理納稅申報的辦稅服務廳，免費供納稅人隨時下載和取用；在納稅申報期間，通過適當方式，提醒年所得12萬元以上的納稅人辦理自行納稅申報；受理納稅申報的主管稅務機關根據納稅人的申報情況，按照規定辦理稅款的征、補、退、抵手續，為已經辦理納稅申報并繳納稅款的納稅人開具完稅憑證；依法為納稅人的納稅申報信息保密等等。

此外，《辦法》還分別明確規定了納稅申報的地點、期限、方式、管理、法律責任、執行時間等等。

二、對《辦法》的評析

《辦法》的出臺，既及時又適用，起到了對上位法（個人所得稅法、稅收征收管理法（以下簡稱稅收征管法）及個人所得稅法實施條例）指導思想的繼承和內容的補充作用。但《辦法》仍然存在一些問題。下面，筆者談談幾點看法，以供磋商。

（一）對沒有按期申報的處罰過重

《辦法》對沒有按期申報的處罰過重。這一點，就連一些法學家也承認。國家稅務總局有關方面負責人指出：如果納稅人未在規定期限內（即納稅年度終了后3個月內）辦理納稅申報和報送納稅資料的，由稅務機關責令限期改正，可以處兩千元以下的罰款；情節嚴重的，可以處兩千元以上一萬元以下的罰款。

這個處罰的依據主要是《稅收征管法》，該法第六十二條規定：納稅人未按照規定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的……可以處二千元以下的罰款；情節嚴重的，可以處二千元以上一萬元以下的罰款。

但是，制定《稅收征管法》時，個稅的重要性遠不如現在，其針對的對象主要是以企業納稅人為主的，而在目前所繳納的個人所得稅中，工薪階層占據主要比例。2004年中國個人所得稅收入1700億，其中65%來源于工薪階層。因而，原封不動地將《稅收征管法》的處罰金額照搬過來，針對個人的處罰就顯得比較重。事實上，主要針對個人的《治安管理處罰法》將罰款金額提高后，除了“黃、賭、毒”保留3000至5000元處罰外，其他的違法行為最高也不過給予1000元的處罰。

針對個人的罰款高達一萬元，在現行的法律體系中顯得過高。其實，要求納稅人申報，處罰并非唯一選擇，完全可以增加一些人性化的元素，比如，稅務機關為主動申報者提供一定的服務，吸引人們積極申報等等。

（二）自行申報的起點過低

《辦法》規定對年所得12萬元以上的納稅人應自行向稅務機關申報納稅，申報的起點12萬元過低，可能加大稅務機關的工作量，也給公民個人造成一些不便。筆者認為，這個起點可以再提高一些。這是因為，我國征收個稅是以個人為單位而不是以家庭為單位征收的，假如一個家庭，其余成員都沒有工作，只有一個人工作，即使他年薪在12萬元以上，生活可能依然是非常窘迫的。反之，假如一個家庭每個人都工作，每個人的收入都接近但不到12萬元，他們不用申報，但是，他們的家庭收入總和可能是多個12萬元。

因此，在許多發達國家，個稅主要是以家庭為單位征收的。比如美國，常規個人所得稅共有5種申報狀態，即單身申報、夫妻聯合申報、喪偶家庭申報、夫妻單獨申報及戶主申報。納稅人根據各自的不同情況，把各種不同來源的收入總和按照規定作出扣除，扣除內容的選擇和標準設計得相當細致，考慮到了每個人、每個家庭的具體情況。例如，同樣收入的兩對夫婦，有孩子和沒有孩子所繳納的稅收相差就很大。

提高個稅申報的起點，有利于減輕稅務機關的工作強度，可以使稅務機關把主要精力放在逃稅的富人身上。實際上，世界上凡是征收個稅的國家，基本上都是以富人為納稅主體，而我國卻是以工薪階層為納稅主體。相對而言，工薪階層的收入透明度是比較高的，偷稅逃稅的幾率很低，稅務機關應把精力主要放在富人身上。

（三）自行申報的起點采用“一刀切”的做法缺乏彈性

《辦法》對自行申報的起點都定為年所得12萬元，實行“一刀切”的做法，看似公平，實際上卻是不公平的，不能體現量能負擔原則。我國幅員遼闊，各地區經濟發展極不平衡，兩個收入相等但處于不同地區的“重點納稅人”，由于所處環境、物價水平不同，所承擔的實際費用不同，其實際收入即實際所得不同，應承擔不同的稅收，相應的自行申報起點也應有所區別。

（四）納稅人自行申報容易，自行計算難

在目前公民稅法知識普遍缺乏和個人所得稅計算復雜的情況下，納稅人自行申報納稅容易，但自行計算自己的應納稅額就存在一定的困難。

另外，對年所得12萬元的“重點納稅人”硬性規定采用自行申報的納稅申報方式，不僅會加大納稅人的納稅成本（納稅人委托中介機構或他人納稅申報而給付的費用），而且，因申報成本的加大可能會導致降低納稅人自行申報意愿或增加納稅人逃稅的可能性。

（五）相關配套征管措施的規定缺乏

《辦法》第三十一條規定：“主管稅務機關對已辦理納稅申報的納稅人建立納稅檔案，實施動態管理。”但對尚未辦理納稅申報或故意不辦理納稅申報的納稅義務人，我們該如何管理呢？《辦法》中沒有給出說明，只是在法律責任條款中參照了《稅收征管法》的相關處罰規定。這種單一的、事后的征管保障措施，究竟在多大程度上能發揮作用？只要對中國目前的稅收征稽現狀有所了解的人都會知道。然而，正是這些“應稅未稅”的納稅人，才真正是個人所得說征管的重點和難點，但《辦法》中卻并未提及，似乎有點避重就輕之嫌。

（六）尚未明確股票轉讓收入是否應納入年所得，也沒有明確相關的計稅征收措施，給征繳納稅留下了真空

股票轉讓所得屬于財產轉讓所得，屬于《辦法》規定的11個應稅所得項目。但是，國務院決定，對股票轉讓所得暫不征收個人所得稅。

根據《個人所得稅法實施條例》，對股票所得征收個人所得稅的辦法，由財政部另行制定，報國務院批準施行。鑒于我國證券市場發育還不成熟，股份制還處于試點階段，對股票轉讓所得的計算、征稅辦法和納稅期限的確認等都需要做深入的調查研究后，結合國際通行的做法，作出符合我國實際的規定。

但是，國家稅務總局尚未明確股票轉讓收入是否計入總收入。當然，依據國家稅務總局的上級部門國務院的決定，對股票轉讓所得暫不征收個人所得稅，但關鍵是，股票轉讓收入是否應計入總收入，以及計入總收入后該項收入是適用全額扣除還是適用稅率為零，《辦法》都沒有給出可操作性的說法。

主要參考文獻：

①國家稅務總局.個人所得稅自行納稅申報辦法（試行）（國稅發〔2006〕162號）,2006年11月6日

②全國人民代表大會常務委員會.中華人民共和國稅收征收管理法,2001年4月28日

③國務院.中華人民共和國個人所得稅法實施條例,2005年12月19日

④國家稅務總局.個人所得稅管理辦法（國稅發[2005]120號文件）,2005年7月6

⑤全國人民代表大會常務委員會.中華人民共和國個人所得稅法,2005年10月27