捐贈會計和稅務處理
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1、內資企業捐贈支出的會計處理。捐贈人捐贈資產，是對企業的一種無償援助行為，內資企業在會計核算時，不分公益、救濟性捐贈和非公益、救濟性捐贈，一律在“營業外支出”科目核算。
2、內資企業捐贈支出的稅務處理。稅法對納稅人捐贈支出的限制主要有：
①納稅人直接向受贈人的捐贈不允許扣除。
②納稅人（金融保險企業除外）用于公益、救濟性捐贈，在年度應納稅所得額3%以內的部分，準予扣除，超過部分不得扣除。金融、保險企業用于公益、救濟性捐贈在不超過企業當年應納稅所得額1.5%的標準以內的可以據實扣除，超過部分不予扣除（稅法限定其捐贈必須通過中國境內非營利的社會團體或各級政府）。
社會力量通過國家批準成立的非營利性的公益組織或國家機關對宣傳文化事業的捐贈，納入公益性捐贈范圍，經稅務機關審核后，納稅人繳納企業所得稅時，在年度應納稅所得額10%以內的部分，可在計算應納稅所得額時予以扣除。
③一些公益、救濟性捐贈允許在計算所得額時全額扣除。
從以上規定不難看出，稅法為防止企業借捐贈轉移利潤或國有資產，對企業的捐贈行為作出了諸多限制。同時，國稅發[2003]45號文（以下簡稱“新規定”）又規定：企業將自產、委托加工和外購的原材料、固定資產、無形資產和有價證券（商業企業包括外購商品）用于捐贈，應分解為按公允價值視同對外銷售和捐贈兩項業務進行所得稅處理。
企業對外捐贈，除符合稅收法律法規規定的公益救濟性捐贈外，一律不得在稅前扣除。在此要注意：新規定把視同銷售的所得也并入應納稅所得額，使所得稅制更趨完善，同時也巧妙地和流轉稅制結合起來，這和財稅字[1996]079號文件規定的“企業將自己生產的產品用于在建工程、管理部門、非生產性機構、捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利獎勵等方面時，應視同對外銷售處理。其產品的銷售價格，應參照同期同類產品的市場銷售價格；沒有參照價格的，應按成本加合理利潤的方法組成計稅價格”的精神是一致的。
在處理視同銷售業務涉及的稅金時還需注意：按照稅法規定，企業捐贈貨物，需要繳納增值稅，若屬于消費稅的納稅范圍，還需要繳納消費稅：如果捐贈的是不動產，需要繳納營業稅，但捐贈無形資產，由于不屬于有償轉讓，所以不用繳納營業稅。
二、關于受贈收入所涉及的會計處理和稅務處理差異分析
1、內資企業受贈收入的會計處理。會計上把受捐贈資產計入資本公積，其中把接受的現金捐贈計入“接受現金捐贈”明細科目（可以轉增資本），把接受的非現金資產捐贈計入“接受捐贈非現金資產準備”明細科目（不能轉增資本），這主要是根據兩種不同的資產轉增資本的能力不同而設置的。
2、受贈收入的稅務處理。企業接受捐贈，尤其是接受捐贈的非貨幣性資產，并沒有實際的貨幣流入，會計上將其計入“資本公積”，屬于所有者權益；而按照新規定，內資企業不論接受貨幣性的還是非貨幣性的捐贈，均作為收益處理，并入當期的應納稅所得（新規定接近于外商投資企業對捐贈收入的處理，為內外資企業所得稅的合并奠定了基礎），這樣又形成一項永久性差異，需在年終所得稅匯算清繳時做納稅調整。
那么該如何調整呢？筆者認為，無論是接受現金捐贈還是非現金資產捐贈，會計處理時只需按確定的價值計入資本公積，年末所得稅匯算清繳時作為一項永久性差異，將資本公積調入應納稅所得額即可。這樣處理是符合稅法規定的，因為稅法規定是“并入當期的應納稅所得”，而非單筆進行所得稅處理，何況單筆進行所得稅處理，也不符合企業所得稅“按年計算，分月或者分季預繳，年終匯算清繳”的特點。
三、關于內資企業接受捐贈時的有爭議的問題
1、內資企業接受現金捐贈要不要立即征收所得稅？
在國家稅務總局于2003年4月24日下發《國家稅務總局關于執行<企業會計制度>需要明確的有關所得稅問題的通知》(國稅發［2003］45號)(以下簡稱45號文)之前，原有政策認為內資企業接受實物資產捐贈不立即征收所得稅。因為內資企業由于接受實物資產捐贈一般情況下金額較高，且接受捐贈時沒有現金流入，如果征稅，企業反而需要立即交出大筆的現金，可能會影響企業正常的經營業務，所以實物捐贈不立即征收所得稅，相應的稅法規定，對接受捐贈的固定資產或無形資產不能稅前計提折舊或攤銷。但當接受捐贈的實物資產處置時，接受捐贈的企業有相當的現金流入，則應繳納稅金。而45號文規定對內資企業接受的貨幣性資產，須并入當期的應納稅所得，依法計算繳納企業所得稅。其理由主要是其一，接受現金捐贈導致企業現金流入，交納稅金不會影響其正常生產經營；其二，接受現金捐贈后，企業可以立即動用該筆資金購入企業需要的實物資產，并可在稅前列支該項實物資產的折舊及其他成本，造成企業利潤減少，相應所得稅減少，這與接受實物資產捐贈產生不同的效果。
2、內資企業接受現金捐贈，年終根據清算結果，按接受捐贈的現金原計算的應交的所得稅與實際應交所得稅的差額如何處理？
正確的處理方式應該是借記“應交稅金-應交所得稅”科目，貸記“資本公積-接受現金捐贈”科目。
眾所周知，所得稅的稅基是公司應稅收入總額減除法定扣除項目后的余額，征稅對象為按一定方法計算的凈收益，而無法單獨核算企業成千上萬的單個項目應征的所得稅，所以內資企業收到現金捐贈時應按接受捐贈的現金與現行所得稅稅率計算應交所得稅的規定似乎沒有太大的實際意義，出于該考慮，又規定在年終根據清算結果，按接受捐贈的現金原計算的應交的所得稅與實際應交所得稅的差額，借記“應交稅金-應交所得稅”科目，貸記“資本公積-接受現金捐贈”科目。
實際計算企業年度應納稅所得額時，通常已將該項捐贈列入計稅基礎，據此計算的應交所得稅可能大于或等于或小于按接受捐贈的現金原計算的應交的所得稅，在不同的情況下利潤表中的所得稅科目該如何反映？按以上解釋所得稅科目只能反映扣除該項現金捐贈后的應納稅所得額計算的應交所得稅額，是否妥當？比如：某企業年終匯算清繳應納企業所得稅額為100萬元，應交企業所得稅為33萬元，該企業當年接受現金捐贈為200萬元，已貸記：“應交稅金-應交所得稅”66萬元，此時該企業的帳務處理有兩種方法，一是借記“所得稅”33萬元，貸記“應交稅金-應交所得稅”33萬元，同時沖銷接受捐贈時原計提的所得稅，借記“應交稅金-應交所得稅”66萬元，貸記“資本公積-接受現金捐贈”66萬元；二是借記“應交稅金-應交所得稅”33萬元，貸記“資本公積-接受現金捐贈”33萬元（《企業會計制度》規定做法）。
兩種做法各有利弊。第一種處理方法“所得稅”科目帳列33萬元，能真實反映公司當期應納所得稅額。其弊端會造成公司當期凈利潤降低，會影響對相關的財務指標進行分析（如銷售凈利潤率等）；第二種處理方法“所得稅”科目帳列零，其利潤表能真實反映公司當期經營所得應納所得稅額。其弊端是不能反映公司當期應納所得稅額。
3、接受非貨幣性資產捐贈，在接受捐贈當期是否計入企業的應納稅所得額？
在45號文出臺之前，原政策中規定納稅人接受捐贈的實物資產，在接受捐贈當期不計人企業的應納稅所得額。當企業出售或進行清算時，再并人當期應納稅所得中依法納稅。45號文規定內資企業接受捐贈的非貨幣性資產，須按接受捐贈時資產的入賬價值確認捐贈收入，并入當期應納稅所得，依法計算繳納企業所得稅。企業取得的捐贈收入金額較大，并入一個納稅年度繳稅確有困難的，經主管稅務機關審核確認，可以在不超過5年的期間內均勻計人各年度的應納稅所得。鑒于稅法和會計處理的差異，會計處理要求計人資本公積，稅法上在確認捐贈收入時要求調整當期應納稅所得額。
參考文獻
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[3]胡元蓉、李春喜.小議企業接受捐贈的會計及稅務處理甘肅稅務
[摘要]捐贈或受贈是很多企業可能發生的一個會計事項，對于此事項的處理在實際操作中一直較模糊。文章分析了內資企業捐贈支出所涉及的會計處理和稅務處理差異，并且分析了受贈收入所涉及的會計處理和稅務處理差異。最后，文章從實務的角度提出了兩個實際處理中有爭議的問題并提出了符合會計準則的處理方式。
[關鍵詞]捐贈、會計、稅務處理、差異
內資企業捐贈所涉及的會計處理和稅務處理存在著較大差異而外商投資企業捐贈所涉及的會計處理和稅務處理差異較小，因此，本文主要從內資企業的捐贈支出和受贈收入兩方面分析其所涉及的會計處理和稅務處理的差異。
