政府會計基礎(chǔ)選擇問題探討論文

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摘要：本文結(jié)合國外政府會計改革經(jīng)驗，對我國政府會計核算基礎(chǔ)的選擇問題作了探討。認(rèn)為我國宜采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制作為核算基礎(chǔ)，現(xiàn)階段可考慮對不同主體、不同業(yè)務(wù)采用“雙基礎(chǔ)制”進(jìn)行核算。

20世紀(jì)80年代初開始，由新西蘭率先發(fā)起，澳大利亞、英國、加拿大、美國等西方國家都先后進(jìn)行了政府會計和預(yù)算改革。目前，隨著我國政府職能的轉(zhuǎn)變與公共財政體制改革的不斷深入，推進(jìn)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府會計體系建設(shè)，已越來越為決策者和理論者關(guān)注。從國外的改革經(jīng)驗看，實現(xiàn)由收付實現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制的轉(zhuǎn)變是政府會計改革的關(guān)鍵所在，也是政府會計實現(xiàn)國際趨同的主要標(biāo)志。我國在政府會計改革中如何實現(xiàn)這一轉(zhuǎn)變，目前理論界尚無定論，本文將結(jié)合國外政府會計改革的經(jīng)驗對此進(jìn)行分析。作為會計核算兩大基礎(chǔ)之一的收付實現(xiàn)制，以現(xiàn)金的實際收付來確認(rèn)交易和事項，

通過計量主體在某會計期間收到的現(xiàn)金與付出的現(xiàn)金之間的差額，衡量主體的財務(wù)成果。一般認(rèn)為，收付實現(xiàn)制適用于關(guān)注現(xiàn)金余額并控制其變化的情況。傳統(tǒng)上絕大多數(shù)政府部門采用收付實現(xiàn)制進(jìn)行核算和報告，這是在證明現(xiàn)金支出符合性控制合規(guī)方面的功效。由于傳統(tǒng)政府管理模式下，政府部門不以利潤為活動目標(biāo)，更不以利潤作為評價政府活動績效的尺度，政府收入來源于法律賦予的強制征稅權(quán)力而非公共產(chǎn)品的銷售或服務(wù)的提供，因此收付實現(xiàn)制提供了一種報告組織支出總額的簡單而有效的途徑。與收付實現(xiàn)制不同的是，權(quán)責(zé)發(fā)生制以交易和事項是否實質(zhì)發(fā)生為評判標(biāo)準(zhǔn)計算主體在某期間經(jīng)濟收益與經(jīng)濟消耗的差額，作為主體的財務(wù)成果。一般認(rèn)為，權(quán)責(zé)發(fā)生制關(guān)注主體控制的經(jīng)濟資源及其變動情況的真實信息。采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府等非盈利組織通過組織凈值的計量反映主體的財務(wù)狀況。

由于該凈值在現(xiàn)金基礎(chǔ)上加減應(yīng)收及應(yīng)付賬款、應(yīng)計收入及負(fù)債，并考慮遞延資產(chǎn)與收入，所以它為真實報告組織的現(xiàn)有資源和未來責(zé)任提供了一種手段。同時，在預(yù)算管理上，權(quán)責(zé)發(fā)生制以政府部門提供的產(chǎn)品和服務(wù)等產(chǎn)出為基礎(chǔ)編制計劃，并按照產(chǎn)出的成本進(jìn)行評價。對政府管理而言，該會計基礎(chǔ)更具決策的相關(guān)性，使得政府及其所屬的公共部門履行受托責(zé)任的情況更加經(jīng)得起檢驗。而建立在資源合理配置基礎(chǔ)上的預(yù)算方案也更符合政府長期戰(zhàn)略的目標(biāo)要求。對于在政府會計中采用何種計量基礎(chǔ)，應(yīng)對兩種基礎(chǔ)進(jìn)行綜合比較。收付實現(xiàn)制：在傳統(tǒng)公共管理體制下，政府開支是否符合授權(quán)和法律法規(guī)要求是受托責(zé)任的首要問題。如果開支按收付實現(xiàn)制記錄，那么核查政府履職情況時依據(jù)就相當(dāng)明確。此外，收付實現(xiàn)制操作簡單、易于理解，數(shù)據(jù)處理成本相當(dāng)?shù)土?/p>

因此，在傳統(tǒng)公共管理的政府受托責(zé)任表現(xiàn)為確保合規(guī)、防止腐敗浪費的既定目標(biāo)時，收付實現(xiàn)制具有相當(dāng)好的適應(yīng)性。但隨著公共管理環(huán)境的劇變，收付實現(xiàn)制在政府績效最大化目標(biāo)、信息透明度、為社會公眾維護國有資產(chǎn)等責(zé)任面前，表現(xiàn)得無能為力。例如，由于政府擁有的資產(chǎn)（固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等）和承擔(dān)的負(fù)債（長期債務(wù)、拖欠費用等）在收付實現(xiàn)制報表中無從體現(xiàn)，致使政府財務(wù)狀況信息被扭曲；對貸款、養(yǎng)老金、社會保險計劃等隱性負(fù)債不能及時確認(rèn)，導(dǎo)致若干年后政府出現(xiàn)巨額債務(wù)負(fù)擔(dān)等。權(quán)責(zé)發(fā)生制：政府會計引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是在新公共管理體制下實現(xiàn)的，因此其相對收付實現(xiàn)制的優(yōu)越性也在這一環(huán)境下得以體現(xiàn)。

首先，權(quán)責(zé)發(fā)生制會計報告為社會公眾充分提供了如實評價政府財務(wù)狀況和運營績效的信息，促進(jìn)了有效的政府管理；其次，權(quán)責(zé)發(fā)生制量化了政府計劃和活動的效率水平，為改進(jìn)公共部門的服務(wù)質(zhì)量和效率提供了評價機制；再次，權(quán)責(zé)發(fā)生制給政府部門帶來了觀念的轉(zhuǎn)變，使管理者更重視政府機構(gòu)的效率、效果等財務(wù)績效管理問題；最后，權(quán)責(zé)發(fā)生由整理提供制更加適應(yīng)新公共管理環(huán)境下公共受托責(zé)任的要求，增強了財務(wù)透明度。隨著公共管理體制的建立，當(dāng)受托責(zé)任將政府績效作為考核公共財政依據(jù)、政府會計目標(biāo)從關(guān)注合規(guī)性轉(zhuǎn)至反映真實財務(wù)狀況及成果信息時，權(quán)責(zé)發(fā)生制相對收付實現(xiàn)制優(yōu)勢更加明顯。雖然，會計信息成本會有提高，但引入權(quán)責(zé)發(fā)生作為政府會計核算基礎(chǔ)，其利將遠(yuǎn)大于弊。事實上，經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）國家的政府會計權(quán)責(zé)發(fā)生制改革實踐已經(jīng)取得了巨大成功，優(yōu)越性壓倒了局限性。

從國外實施權(quán)責(zé)發(fā)生制的范圍來看，主要有三種情況：①在所有政府會計科目上都實施權(quán)責(zé)發(fā)生制，固定資產(chǎn)計提折舊。代表國家有澳大利亞、新西蘭、加拿大、芬蘭、瑞典等國。這些國家實施完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制，改革比較徹底；②在主要會計科目上采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，部分資產(chǎn)和負(fù)債科目仍采用收付實現(xiàn)制，如冰島、意大利等國。這些國家實行的是修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，除不計提折舊外，其他會計科目的核算均采用權(quán)責(zé)發(fā)生制；③除特定的交易采用權(quán)責(zé)發(fā)生制外，均按收付實現(xiàn)制進(jìn)行核算，如丹麥、法國、波蘭等國。在丹麥，利息費用和員工養(yǎng)老金按權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，其他會計科目則采用收付實現(xiàn)制。

在波蘭，員工養(yǎng)老金也采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。從國外實施權(quán)責(zé)發(fā)生制的層面來看，主要有兩種情況：①整個政府層面和各政府部門均采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會計核算和編制財務(wù)報告，如美國、英國、澳大利亞、新西蘭等國家。在這些國家的政府會計中，權(quán)責(zé)發(fā)生制不僅應(yīng)用于各個政府機構(gòu)、部門，而且在整個政府層面上也要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會計核算和編制財務(wù)報告；②只在政府機構(gòu)、部門的層面上采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而在整個政府層面上則主要以收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)。如比利時、德國、法國、荷蘭、葡萄牙、瑞士等國家。這些國家在財政部門對各政府機構(gòu)、部門撥付款項時，按收付實現(xiàn)制進(jìn)行會計核算和編制財務(wù)報告，而在各政府機構(gòu)、部門取得收入和發(fā)生支出時，則采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會計核算和編制財務(wù)報告。但是，西方有關(guān)權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革也出現(xiàn)諸多問題：①改革成本巨大，如德國黑森洲進(jìn)改革方案設(shè)計和軟件開發(fā)等高達(dá)2億歐元；②影響信息需求，如澳大利亞由于全面引用權(quán)責(zé)發(fā)生制而忽視了現(xiàn)金交易信息，影響了政府通過財政政策實施宏觀調(diào)控的信息需求；③部分項目無法計量，如英、法兩國政府在資產(chǎn)負(fù)債表上僅以1元分別列示公園綠地和文化遺產(chǎn)；④審計機構(gòu)不予認(rèn)同，如美國審計總署連續(xù)8年對聯(lián)邦政府財務(wù)報告“拒絕發(fā)表意見”，認(rèn)為某些會計和報告實務(wù)存在著明顯的重大缺陷。通過國外政府會計改革的實踐，不難看出權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入，將是改革面臨的一個重要而棘手的問題。針對這一問題，理論界的主要觀點有：①政府會計宜采用收付實現(xiàn)制，不宜采用權(quán)責(zé)發(fā)生制；②實行修正的收付實現(xiàn)制,逐漸向權(quán)責(zé)發(fā)生制過渡;③實行修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制,以完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制作為長遠(yuǎn)目標(biāo);④漸進(jìn)式地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。

本文認(rèn)為，我國政府會計核算基礎(chǔ)的改革應(yīng)本著借鑒國外政府會計改革經(jīng)驗，同時符合我國財政管理體制和政府會計具體情況的原則。根據(jù)我國的國情，可采取第三種觀點，即選擇修正1收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會計中的優(yōu)劣評析2國外實施權(quán)責(zé)發(fā)生制的主要形式及經(jīng)驗3我國可選擇的政府會計核算基礎(chǔ)改革路徑1.1政府會計收付實現(xiàn)制的基本特征1.2政府會計權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本特征1.3兩種會計基礎(chǔ)的比較的在處理該題型時，考生需要關(guān)注的不僅僅是一些原文細(xì)節(jié)信息的重現(xiàn)，同時要注意的是對原文進(jìn)行短句歸納，在這部分要求記下閱讀中碰到的詞語及其搭配。詞匯是語言的基礎(chǔ)。聯(lián)結(jié)理論使我們從另一個視角來看詞匯的存在形式，即詞匯存在于網(wǎng)絡(luò)中的各個節(jié)點上。學(xué)習(xí)者通過在各種語境中接觸大量的語言素材就能建立語言形式和意義的關(guān)系，并獲得語言知識以外的信息。詞匯的拓展不僅是個體詞項積累的結(jié)果，而是要將所學(xué)的詞語并入到神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)中。這種并行的神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)的信息處理機制能夠用已有的語法知識和小的詞匯單位來理解輸入的信息，同時使用這種預(yù)制材料，即比單詞大的語義單位，能夠更快地輸出。通過這種題型的鍛煉，學(xué)生可以更為明確的認(rèn)識到詞匯的使用方式和不同原則，并且可以將這種填空模式看作是一種輸出過程。在二十多個詞性含義各不相同的選項中做出選擇，或者從原文中尋找出正確的詞匯填入相應(yīng)空格，都可以強化學(xué)生對于詞匯的詞性、含義、作用乃至拼寫等相關(guān)信息，從而鞏固詞匯的信息化使用，而不是僅僅將詞匯當(dāng)作一個認(rèn)知信號孤立的保存在大腦中。此外，摘要本身作為文章整體或部分段落的概括，作為閱讀后的訓(xùn)練也起著極其重要的信息鞏固和再現(xiàn)作用。首先，在讀寫結(jié)合點上，實現(xiàn)輸入和輸出的合二為一。超級秘書網(wǎng)

其次，對字?jǐn)?shù)的控制以提高輸出質(zhì)量，要求學(xué)生用精練的語言來表述自己的思想。作為段落而言，段落是篇章的組成成分。段落的謀篇布局，起承轉(zhuǎn)合也同樣適用于文章。段落寫好了，文章也自然寫好了。最后，讓學(xué)生用剛閱讀過的熟悉的詞匯和內(nèi)容有助于語言的習(xí)得，通過書寫摘要，達(dá)到語言的迅速輸出和強化。摘要題可以說是作為鍛煉寫作的一個模板，是從輸入到輸出的一個重要環(huán)節(jié)。綜上所述，雅思考試作為一個由英語國家專門為非英語國家留學(xué)生和移民人員設(shè)立的考試，其在閱讀方面的考題設(shè)置對于我們的日常英語教學(xué)具有很大的啟發(fā)意義。在均衡語言信息輸入與輸出的實踐中，雅思考試的模式和針對這一考試進(jìn)行的相應(yīng)訓(xùn)練是值得我們借鑒的。通過對于語言信息的有目的訓(xùn)練和和重復(fù)，才能夠真正達(dá)到，才能使得英語教學(xué)脫離過去的學(xué)而不用的窘境，真正使學(xué)生掌握語言的實用價值。

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