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編者按:本文主要從政府補助的形式、政府補助的確認差異、政府補助的計量差異進行講述,主要包括了財政撥款、財政貼息、稅收返還、無償劃撥非貨幣性資產、與資產相關的政府補助、與收益相關的政府補助、貨幣性資產形式的政府補助、非貨幣性資產形式的政府補助等,具體材料請詳見:
【論文摘要】財政部新《企業會計準則第16號—政府補助》,與國際會計準則趨同,規范了政府補助的會計核算與披露。國務院新頒布的《中華人民共和國所得稅法實施條例》從收入的確認原則,對政府補助應納所得稅進行了規定。筆者主要針對會計與稅收在政府補助處理方面的差異進行分析。
1政府補助的形式
政府補助是指企業從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產,但不包括政府作為企業所有者投入的資本。政府補助表現為政府向企業轉移資產,主要形式如下。
1.1財政撥款
財政撥款是政府無償撥付給企業的資金,通常在撥款時明確規定了資金用途。比如,財政部門撥付給企業用于購建固定資產或進行技術改造的專項資金,鼓勵企業安置職工就業而給予的獎勵資金,撥付糧食企業的糧食定額補貼,撥付企業開展研發活動的研發經費等。
1.2財政貼息
財政貼息是政府為支持特定領域或區域發展,對承貸企業的銀行貸款利息給予的補貼。寫作秘書 1.3稅收返還
稅收返還是政府按照國家有關規定采取先征后返、即征即退等辦法向企業返還的稅款,屬于以稅收優惠形式給予的一種政府補助。增值稅出口退稅不屬于政府補助。直接減征、免征、增加計稅抵扣額、抵免部分稅額等形式的稅收優惠,政府并未直接向企業無償提供資產,不屬于政府補助。
1.4無償劃撥非貨幣性資產
例如固定資產、行政劃撥土地使用權等。
2政府補助的確認差異
在會計處理上,政府補助同時滿足下列條件,才能予以確認:①企業能夠滿足政府補助所附條件。②企業能夠收到政府補助。
在稅務處理上,應在企業實際收到政府補助時再計入收入總額,即應按收付實現制確認收入的實現。企業能夠收到政府補助,但尚未收到政府補助時,在稅收上不能確認收入的實現。
2.1與資產相關的政府補助
與資產相關的政府補助,是指企業取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產的政府補助。
在會計處理上,企業取得的與資產相關的政府補助,不能直接確認為當期損益,應當確認為遞延收益,自相關資產達到預定可使用狀態時起,在該資產使用壽命內平均分配,分次計入以后各期的損益(營業外收入)。但是,按照名義金額計量的政府補助,直接計入當期損益。相關資產在使用壽命結束前被出售、轉讓、報廢或發生毀損的,應將尚未分配的遞延收益余額一次性轉入資產處置當期的損益(營業外收入)。
在稅務處理上,與資產相關的政府補助,除國務院、稅務主管部門另有規定外,都應在實際取得時計入收入總額。當會計上將收到的政府補助確認為遞延收益,在當期計算應納稅所得額時,要進行納稅調增處理;自相關資產達到預定可使用狀態時起,在相關資產使用壽命內平均分配,分次計入以后各期的損益(營業外收入),在當期計算應納稅所得額時,進行納稅調減處理;相關資產在使用壽命結束前被出售、轉讓、報廢或發生毀損,將尚未分配的遞延收益余額一次性轉入資產處置當期的損益(營業外收入)的,在計算當期應納稅所得額時,進行納稅調減處理。
2.2與收益相關的政府補助
與收益相關的政府補助,是指除與資產相關的政府補助之外的政府補助。
在會計處理上,與收益相關的政府補助,用于補償企業以后期間的相關費用或損失的,取得時確認為遞延收益,在確認相關費用的期間計入當期損益(營業外收入);用于補償企業已經發生的相關費用或損失的,取得時直接計汝當期損益(營業外收入)。
在稅務處理上,與收益相關的政府補助,除國務院、財政、稅務主管部門另有規定外都應在實際取得時計入收入總額。當會計上將與收益相關的政府補助,用于補償企業以后的相關費用或損失,取得時確認為遞延收益,在當期計算應納稅所得額時,要進行納稅調增處理;當確認相關費用的期間計入當期損益(營業外收入)后,在當期計算應納稅所得額時,進行納稅調減處理。當會計上將與收益相關的政府補助,用于補償企業已經發生的相關費用或損失,取得時直接計入當期損益(營業外收入)的,在當期計算應納稅所得額時,也應計入收入總額。2.3返還的政府補助
在會計處理上,已確認需要返還的政府補助,存在相關遞延收益的,沖減相關遞延收益的賬面余額,超出部分計入當期損益;不存在相關遞延收益的,直接計入當期損益。
在稅務處理上,已計入收入總額的政府補助需要返還的,無論存在相關遞延收益,或不存在相關遞延收益,在當期計算應納稅所得額時,均按照實際返還額進行納稅調減處理。
3政府補助的計量差異
在會計處理上,政府補助為貨幣性資產的,應當按照收到或應收的金額計量。政府補助為非貨幣性資產的,應當按照公允價值計量;公允價值不能可靠取得的,按照名義金額計量。
在稅務處理上,新條例第13條規定,企業以非貨幣形式取得的收入,應當按照公允價值確定收入額。公允價值,是指按照市場價格確定的價值,但是稅法沒有名義金額計量的規定。
3.1貨幣性資產形式的政府補助
在會計處理上,企業取得的各種政府補助為貨幣性資產的,例如通過銀行轉帳等方式撥付的補助,通常按照實際收到的金額計量;存在確鑿證據表明該項補助是按照固定的定額標準撥付的,如按照實際銷量或儲備量與單位補貼定額計算的補助等,可以按照應收的金額計量。
在稅務處理上,企業所得稅法第6條稱企業取得的貨幣形式,包括現金、存款、應收帳款、應收票據、準備持有到期的債券投資以及債務的豁免等。企業取得的現金形式的補貼收入,基本同會計金額計量。
3.2非貨幣性資產形式的政府補助
在會計處理上,政府補助為非貨幣性資產的,按照公允價值計量;公允價值不能取得的,按照名義金額計量。
在稅務處理上,企業以非貨幣形式取得的收入,應當按照公允價值確定收入額。企業取得非貨幣形式的補貼收入,基本同會計公允價值計量。
參考文獻:
[1]財政部.企業會計準則案例講解[M].上海:立信會計出版社,2007.
[2]《企業會計準則第16號——政府補助》應用指南[OL][2006-10-30].
[3]中華人民共和國企業所得稅法實施條例釋義及適用指南[M].北京:中國財政經濟出版社,2007.