管理會計邊界變化與對策

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【摘要】如何應(yīng)對移動互聯(lián)網(wǎng)對企業(yè)管理會計的影響，是新常態(tài)下我國企業(yè)經(jīng)營難以回避的問題。文章基于移動互聯(lián)網(wǎng)的移動特征，剖析了移動互聯(lián)網(wǎng)便捷化所引起的信息產(chǎn)生與獲取的外部化現(xiàn)象，發(fā)現(xiàn)管理會計信息來源外部化與決策內(nèi)容確定的邊界特征，結(jié)合我國新常態(tài)下供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革與大數(shù)據(jù)的企業(yè)經(jīng)營新環(huán)境，提出構(gòu)建數(shù)據(jù)共享中心以應(yīng)對移動互聯(lián)網(wǎng)下大數(shù)據(jù)與信息碎片化和利用共享數(shù)據(jù)研發(fā)適應(yīng)“新常態(tài)”的決策模型的應(yīng)對策略，以便更好地適應(yīng)環(huán)境，服務(wù)于營利的企業(yè)目標(biāo)。

【關(guān)鍵詞】移動互聯(lián)網(wǎng);管理會計;企業(yè)邊界;決策邊界

移動互聯(lián)網(wǎng)是如今經(jīng)濟生活技術(shù)特征之代表，其導(dǎo)致企業(yè)邊界變化是否也引起管理會計的邊界變化？在供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的新常態(tài)中，會計管理又將如何應(yīng)對？

一、管理會計的傳統(tǒng)既有邊界

移動互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下管理會計邊界即使改變也是向其既有邊界的改變。對后者的探究，既可基于實務(wù)應(yīng)用又可基于理論研究，而兩者交集是目前的共識。

（一）管理會計的實務(wù)應(yīng)用邊界

管理會計的實務(wù)邊界，可從兩個維度歸納。一是發(fā)展維度，以胡玉明為代表，將管理會計發(fā)展歸為追求效率的誕生階段、追求效益的發(fā)展階段、停滯反思階段與主題轉(zhuǎn)變的過渡階段，其應(yīng)用于成本決策（標(biāo)準(zhǔn)成本、差異分析、本量利分析）、預(yù)算管理（財務(wù)預(yù)算、經(jīng)營預(yù)算、資本預(yù)算）、人力資源管理（員工薪酬與激勵）、目標(biāo)管理（彈性預(yù)算、全面預(yù)算）、業(yè)績管理（平衡計分卡、業(yè)績評價與盈利分析）五大領(lǐng)域[1]。二是基于現(xiàn)實橫截面的觀察，以Ahadiat2008年對管理會計師協(xié)會會員問卷調(diào)查為代表，歸納出如下應(yīng)用專題：會計道德與欺詐，盈虧臨界點分析，生產(chǎn)效率評估，彈性預(yù)算、財務(wù)預(yù)算、經(jīng)營預(yù)算、資本預(yù)算、全面預(yù)算，短期計劃，客戶盈利分析，成本系統(tǒng)的發(fā)展，不確定型決策，自制與外購決策，商用軟件使用，員工薪酬與激勵，部門盈利分析，電子數(shù)據(jù)表使用，間接費用攤銷，相關(guān)成本分析，管理會計與財務(wù)會計的比較，信息價值，資產(chǎn)管理和稅務(wù)問題，管理控制系統(tǒng)，行為方面影響，本量利分析，存貨控制，差異分析，營運資本管理，部門業(yè)績評價，定價決策[2]。

（二）管理會計的理論研究邊界

對理論邊界的總結(jié)，也有兩個思路。一是對期刊論文的專題梳理。孟焰等通過對2006—2013年間發(fā)表在國內(nèi)21本學(xué)術(shù)雜志上的327篇管理會計研究文獻進行系統(tǒng)梳理，發(fā)現(xiàn)理論研究主要包括管理控制系統(tǒng)、成本會計與管理、決策方法、管理會計的一般性問題、外部導(dǎo)向型管理會計、信息技術(shù)的應(yīng)用等[3]。二是對高校教材的總結(jié)。李宗彥等通過對15本發(fā)行量大且有創(chuàng)新內(nèi)容的教材總結(jié)，發(fā)現(xiàn)管理會計成熟主題在于以下22個方面：管理會計定義、管理會計發(fā)展、成本分類與習(xí)性、本量利分析、預(yù)算管理、短期經(jīng)營決策、長期投資決策、作業(yè)成本管理、目標(biāo)成本管理、質(zhì)量成本管理、生命周期成本、環(huán)境會計、責(zé)任會計、平衡計分卡、轉(zhuǎn)移定價、傳統(tǒng)成本核算、間接費用攤銷、標(biāo)準(zhǔn)成本法、存貨控制、適時制生產(chǎn)、信息技術(shù)運用、戰(zhàn)略管理會計[4]。

（三）理論與實務(wù)的共同邊界

理論源自實踐且服務(wù)于實踐，管理會計也不例外。對比兩思路的結(jié)論，筆者發(fā)現(xiàn)管理會計實務(wù)界內(nèi)容明顯多于理論界。如，有關(guān)會計人員的職業(yè)道德、管理信息系統(tǒng)等都是管理會計實務(wù)界的需求，但成熟教材中卻鮮有涉及。不過兩者共同內(nèi)容也很多，并集中于成本管理、經(jīng)營決策、生產(chǎn)管理、預(yù)算管理、績效管理五個主要領(lǐng)域。

二、移動互聯(lián)網(wǎng)下的管理會計邊界

因管理會計服務(wù)于企業(yè)，故其邊界難以超越企業(yè)邊界；移動互聯(lián)網(wǎng)對企業(yè)邊界的影響，在于其不同于傳統(tǒng)互聯(lián)網(wǎng)的移動性特征。

（一）對企業(yè)邊界的影響

一般來講，移動互聯(lián)網(wǎng)（MobileInternet）是指以移動通信為信息輸入與輸出終端所構(gòu)建的互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)。因其是傳統(tǒng)PC互聯(lián)網(wǎng)的升級，故具有PC互聯(lián)網(wǎng)之外的獨特優(yōu)勢：（1）傳輸終端的移動性而不是固定性，這使其用戶常處于移動狀態(tài)而不是靜止?fàn)顟B(tài)中。（2）操作的隨時性而不是定時性，不論是在上班或家庭時段都可隨時隨地進行操作。（3）服務(wù)的便捷性，因不再受制于PC的固定地點，使用戶獲得服務(wù)具有及時便捷之特點。上述優(yōu)勢結(jié)合商業(yè)平臺后，便在智能商務(wù)與移動支付這兩個領(lǐng)域給企業(yè)經(jīng)營帶來了極大影響。（1）智能商務(wù)又稱商業(yè)智能（BusinessIntelligence），由加特納集團（GartnerGroup）于1996年提出，是指基于大量數(shù)據(jù)分析來輔助完成的商業(yè)模式。該模式下的決策，首先要獲取大量數(shù)據(jù)、有效整合以完成智能化分析，然后基于分析結(jié)果并運用相關(guān)模型，從而輔助企業(yè)管理層完成合理的決策。分析與決策環(huán)節(jié)中，移動通信技術(shù)影響主要在于：更豐富的數(shù)據(jù)數(shù)量與數(shù)據(jù)質(zhì)量，獲取更及時的相關(guān)信息，更低的建設(shè)運行維護成本，網(wǎng)絡(luò)更高的兼容性。移動互聯(lián)網(wǎng)基于互聯(lián)網(wǎng)與移動通信技術(shù)而構(gòu)建，能為各類企業(yè)搭建一個業(yè)務(wù)和管理的移動信息平臺，從而導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營信息邊界的無限延伸。（2）移動支付（MobilePayment，主要指手機支付）是指用戶使用其移動終端（主要指手機）對所消費商品或服務(wù)賬務(wù)支付的服務(wù)方式。根據(jù)支付地點，移動支付可分為近場支付和遠程支付。近場支付多是指用手機等貼身工具所完成的支付，遠程支付是指通過發(fā)送支付指令（如網(wǎng)銀、電話銀行）或借助支付工具（如郵寄、匯款）的支付。任何用戶均可通過移動設(shè)備、互聯(lián)網(wǎng)或近距離傳感器直接或間接向商業(yè)銀行等金融機構(gòu)發(fā)送支付指令，從而產(chǎn)生貨幣支付與資金轉(zhuǎn)移行為。移動支付將終端設(shè)備、互聯(lián)網(wǎng)、應(yīng)用服務(wù)商及金融機構(gòu)相融合，為用戶提供貨幣支付、資金轉(zhuǎn)移等金融服務(wù)，這些服務(wù)所產(chǎn)生的信息由不同的參與者所控制，從而導(dǎo)致了企業(yè)支付信息產(chǎn)生、存儲、傳遞、控制單位的變化。

（二）對管理會計邊界的影響

一般認為，管理會計是一種深度參與管理決策、制定計劃與績效管理、提供財務(wù)報告與控制的專業(yè)會計，其主要通過管理信息來參與經(jīng)營決策、規(guī)劃與組織控制[5]。在非互聯(lián)網(wǎng)時代，管理會計所需信息多限于企業(yè)內(nèi)部，因此其邊界亦局限于企業(yè)之內(nèi)，但在互聯(lián)網(wǎng)尤其是移動通訊時代，移動網(wǎng)絡(luò)技術(shù)改變了企業(yè)生存的環(huán)境空間，導(dǎo)致“企業(yè)的邊界發(fā)生了動態(tài)調(diào)整。從網(wǎng)絡(luò)外部性的‘消費者’視角和‘生產(chǎn)者’視角來看，現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在某種程度上擴大了企業(yè)的橫向邊界；從企業(yè)內(nèi)部工序和流程來看，現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)技術(shù)降低了企業(yè)的生產(chǎn)成本、管理成本、交易成本。生產(chǎn)成本和管理成本的降低趨向于使企業(yè)邊界擴大，而交易成本的降低和網(wǎng)絡(luò)成本的增加，帶來企業(yè)邊界的縮小”[6]。筆者認同該結(jié)論，因其符合矛盾運動之規(guī)律。技術(shù)的具體影響是辯證的而不是絕對或單向的，移動互聯(lián)網(wǎng)對企業(yè)邊界的影響，是否也會同樣影響到管理會計的邊界呢？管理學(xué)大師西蒙（HerbertSimon）曾經(jīng)指出“管理就是決策”，因此，管理會計本質(zhì)上就是決策會計，而決策前提在于相關(guān)信息的掌握，其次才是這些信息的模型應(yīng)用。所以，移動互聯(lián)網(wǎng)對管理會計邊界的影響，首先在于對決策信息的影響。就與企業(yè)關(guān)系和公開性而言，管理信息可分為四類：（1）外部公開信息，如政策、行業(yè)信息、國家統(tǒng)計信息等，該信息可通過公眾機構(gòu)索取或購買相關(guān)出版物而獲得。（2）企業(yè)內(nèi)部信息，如批準(zhǔn)的預(yù)算及其執(zhí)行信息，產(chǎn)品生產(chǎn)、人員變動、績效考核等信息。該信息多數(shù)產(chǎn)生、傳遞并終止于內(nèi)部，也有部分信息向協(xié)會或主管部門提交而公開，或因法律規(guī)定而事后公開（如上市公司相關(guān)信息）。（3）企業(yè)與外部單位共有的信息，如商務(wù)合同及其執(zhí)行的信息，其性質(zhì)相當(dāng)于（當(dāng)事企業(yè)的）內(nèi)部信息。（4）外部非公開信息，如競爭對手相關(guān)信息。企業(yè)管理決策雖然需要這些信息，但能合法獲得的僅限于前三類。非互聯(lián)網(wǎng)時代的管理會計決策，主要依賴內(nèi)部信息及有限的外部公開信息；互聯(lián)網(wǎng)時代的管理會計決策越來越多地借助外部信息，“不懂問度娘”的口頭禪便是例證。移動互聯(lián)網(wǎng)時代，不僅提升了外部信息獲取的便捷性，而且導(dǎo)致了大量信息邊界的模糊。因為信息產(chǎn)生、存貯、獲取地點（設(shè)備）的多樣化，導(dǎo)致內(nèi)部信息也有可能源自外部的移動設(shè)備，從而難以確定其信息來源。該變化使得管理決策信息來源不確定，且該不確定會隨著通訊設(shè)備的移動而使其邊界無限擴展，遠遠超越企業(yè)既有的物理邊界。然而，管理會計又是特定企業(yè)的管理會計，要服從于企業(yè)營利的第一目標(biāo)。為此，其決策內(nèi)容從未超越企業(yè)管理之需要，即使實務(wù)界所要求的職業(yè)道德、管理信息系統(tǒng)也都限于企業(yè)內(nèi)部，是基于特定行業(yè)的職業(yè)道德、基于特定企業(yè)的管理信息系統(tǒng)。因此，管理會計的服務(wù)邊界不可能超企業(yè)邊界，其決策內(nèi)容也從未超越企業(yè)的范圍。綜上分析，移動互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下，管理會計邊界具有變化與確定之雙重特征：決策信息來源邊界的擴大，并隨著移動互聯(lián)網(wǎng)而無限延伸；同時，服務(wù)邊界依然穩(wěn)定且確定，不論決策結(jié)果、決策內(nèi)容、決策執(zhí)行，總是穩(wěn)定于企業(yè)內(nèi)部。

三、企業(yè)管理會計的應(yīng)對策略

大數(shù)據(jù)經(jīng)濟時代的到來，不但改變了管理會計的信息邊界，也為管理會計的發(fā)展提供了內(nèi)在可能。而管理會計發(fā)展的外部條件則在于經(jīng)濟環(huán)境的變化，具體表現(xiàn)為通過“三去一降一補”去完成供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，以適應(yīng)新常態(tài)環(huán)境下的發(fā)展。為了適應(yīng)這些外部環(huán)境的變化，管理會計需要從如下兩方面應(yīng)對。

（一）建設(shè)數(shù)據(jù)共享中心

大數(shù)據(jù)導(dǎo)致了信息獲取渠道和方式的改變，越來越多的信息來自于企業(yè)外部，企業(yè)可以通過互聯(lián)網(wǎng)、物流網(wǎng)、公共數(shù)據(jù)平臺及其他新興模式取得[7]。雖然內(nèi)部信息可通過企業(yè)管理信息系統(tǒng)如ERP采集、存貯，但外部信息則難以直接存儲于企業(yè)的數(shù)據(jù)庫。為了盡可能將所有相關(guān)信息存貯以更好地服務(wù)于企業(yè)經(jīng)營，需要建設(shè)數(shù)據(jù)共享中心。為此，財政部于2014年頒布的《財政部關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》（財會〔2014〕27號）特別強調(diào)要建立“財務(wù)共享服務(wù)中心”，以便從源頭上防止出現(xiàn)“信息孤島”，有效整合碎片化的信息。國務(wù)院隨后還頒布了《促進大數(shù)據(jù)發(fā)展行動綱要》（國發(fā)〔2015〕50號），其主要任務(wù)便是“加快政府?dāng)?shù)據(jù)開放共享，推動資源整合”。這一綱要的落實必將有助于企業(yè)數(shù)據(jù)共享中心的建設(shè)。建設(shè)數(shù)據(jù)共享中心應(yīng)依法進行，需注意兩點。（1）合法保護自己的信息，主要指“由企業(yè)自身誘發(fā)卻又由外部單位所控制的信息”。如企業(yè)經(jīng)營因執(zhí)行合同的“智能商務(wù)”與債務(wù)償付的“移動支付”所產(chǎn)生的信息，會因為首先存儲于服務(wù)商的服務(wù)器上而被其他企業(yè)所控制。為此，企業(yè)需要事先合同約定，保護好自己的私有信息。（2）合法地獲取被其他人所控制的自己的信息。因企業(yè)是信息當(dāng)事方，天然地擁有獲取該信息的權(quán)利，只不過因信息直接被他人所控制而引起直接獲取的困難。對此，企業(yè)可與其他當(dāng)事人通過合同約定，一方面要約定自己信息的所有權(quán)，另一方面約定對方對自己信息的保密義務(wù)。

（二）研發(fā)合適的新決策模型

在我國當(dāng)下環(huán)境中，大數(shù)據(jù)、“互聯(lián)網(wǎng)＋”是技術(shù)環(huán)境特征，而新常態(tài)、供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革則是供求環(huán)境特征。新常態(tài)（NewNormal）主要是指我國經(jīng)濟發(fā)展的增長速度將從以往的高速增長轉(zhuǎn)為中高速增長會較長時間持續(xù)的態(tài)勢。其特點表現(xiàn)在速度、結(jié)構(gòu)、動力三方面：經(jīng)濟發(fā)展增長速度將由高速轉(zhuǎn)為中高速，經(jīng)濟結(jié)構(gòu)構(gòu)成將持續(xù)升級優(yōu)化，經(jīng)濟發(fā)展動力將從要素與投資驅(qū)動轉(zhuǎn)向創(chuàng)新驅(qū)動。這一變化將會影響企業(yè)行業(yè)、產(chǎn)品構(gòu)成、經(jīng)營方式等方面的變革，引起供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革（Supply-sideStructuralReform）。在這里，供給側(cè)是指與投資、消費、出口需求側(cè)所對應(yīng)的資本、勞動力、土地等元素。其改革將通過政府財稅、金融等的改革來促進高質(zhì)量供給的產(chǎn)生，以滿足人民群眾對于需求方面的變化，最終促進我國經(jīng)濟在新常態(tài)中持續(xù)健康發(fā)展。黨中央已經(jīng)為我們指出實現(xiàn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的手段是“三去一降一補”。這既給企業(yè)管理者指出了方向，也給管理會計指出了應(yīng)對之策，即研發(fā)新的預(yù)測與決策模型。在“去產(chǎn)能”方面，要能夠預(yù)測客戶的有效需求；在“去庫存”方面，要能夠測定產(chǎn)品可銷售天數(shù)；在“去杠桿”方面，要能夠控制住財務(wù)風(fēng)險；在“降成本”方面，要測評出成本費用利潤率；在“補短板”方面，要把錢花在刀刃上[8]。每一個決策模型都有其特定的適用條件與特定的問題，傳統(tǒng)決策模型只能解決傳統(tǒng)企業(yè)管理問題，難以應(yīng)對新常態(tài)下的企業(yè)經(jīng)營困難。為此，管理會計必須研發(fā)出適應(yīng)我國新常態(tài)的預(yù)測與決策模型。而前述所構(gòu)建的數(shù)據(jù)共享中心正好為管理會計研究儲備了豐富的數(shù)據(jù)資料，為研發(fā)有效決策模型奠定了堅實的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)[9]，從而讓所開發(fā)出來的新模型能更準(zhǔn)確地預(yù)測未來，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營管理決策之需。

四、結(jié)語

移動互聯(lián)網(wǎng)帶來了信息交流溝通的便捷性，導(dǎo)致了管理會計信息來源的無限擴展性。但服務(wù)于企業(yè)經(jīng)營管理的本質(zhì)，使得管理會計的決策對象、決策內(nèi)容與執(zhí)行者依然存在并穩(wěn)定于企業(yè)內(nèi)部。移動互聯(lián)網(wǎng)導(dǎo)致了管理會計邊界的變化與不變，也引起了大數(shù)據(jù)時代的到來，企業(yè)為此需要建設(shè)數(shù)據(jù)共享中心。面對我國經(jīng)濟發(fā)展的新常態(tài)，為了完成供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革要做到“三去一降一補”，企業(yè)需要有新的預(yù)測與決策模型。這既是移動互聯(lián)網(wǎng)帶來可能迷失自我的外部挑戰(zhàn)，也是其帶給我們實現(xiàn)“彎道超車”的難得機遇，是管理會計工作者的責(zé)任、擔(dān)當(dāng)與應(yīng)對策略。

【參考文獻】

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作者:黃申 王瑞瑞 單位:西京學(xué)院會計審計信息學(xué)研究中心