循環(huán)經(jīng)濟下的績效審計

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一、循環(huán)經(jīng)濟內(nèi)涵的界定

基于經(jīng)濟增長視角，趨向于將循環(huán)經(jīng)濟界定為以可持續(xù)發(fā)展理念為指導的一種新型經(jīng)濟增長模式。其四，以方莉華、張才國為代表的物質(zhì)閉環(huán)流動型經(jīng)濟觀。他們認為循環(huán)經(jīng)濟是相對傳統(tǒng)線性經(jīng)濟而言的，是物質(zhì)閉環(huán)流動型經(jīng)濟（物質(zhì)流動在經(jīng)濟系統(tǒng)中所形成的閉合回路）的簡稱。（方莉華、張才國，2005）這種觀點基于物質(zhì)流動在經(jīng)濟系統(tǒng)中所形成的閉合回路視角，趨向于從物質(zhì)流動方向界定循環(huán)經(jīng)濟的內(nèi)涵。無論基于什么視角，上述四種不同觀點充分反映了當前學術界對循環(huán)經(jīng)濟內(nèi)涵界定所達成的共識。其所達成的共識主要有：循環(huán)經(jīng)濟是一個經(jīng)濟概念；循環(huán)經(jīng)濟的根本目標是實現(xiàn)經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展；循環(huán)經(jīng)濟的基本理念是在保護環(huán)境的基礎上合理、有效地利用資源；循環(huán)經(jīng)濟關注的重點是資源與環(huán)境。

二、政府績效審計內(nèi)涵的界定

關于政府績效審計，世界各國的稱謂不盡相同，如“3E”審計（美國）、“貨幣價值審計”（英國及加拿大）、“效率審計”（德國）、“效果審計”（瑞典）、“效益審計”（荷蘭）等。1986年最高審計機關國際組織在澳大利亞會議上建議統(tǒng)一采用“績效審計”一詞。關于政府績效審計的內(nèi)涵，最高審計機關國際組織、世界各國政府審計機構以及不同的專家學者從不同角度進行了界定。“政府績效審計是依據(jù)客觀標準，公正、系統(tǒng)地審核所搜集的一系列證據(jù)，獨立評價被審計項目的績效和管理、獨立評價具有傾向性的關鍵問題以及基于最佳實務基礎的綜合信息及深層問題，旨在為承擔監(jiān)督和采取行動的責任方提供改進項目經(jīng)營和決策的信息，以強化其公共責任。”———源自于（GovernmentAccountabilityOffice，GAO，2003）“績效審計是審查某一組織在履行職責過程中其所擁有資源運用的經(jīng)濟性、效率及效益。”———源自于英國《國家審計法》。“績效審計是對公營部門管理的經(jīng)濟性、效率性和效果性的評價。”———源自于最高審計機關國際組織《關于績效審計、公營企業(yè)審計和審計質(zhì)量的總聲明》。就政府績效審計內(nèi)涵的界定而言，國內(nèi)學者一般趨向于將政府績效審計界定為經(jīng)濟性審計、效率性審計及效果性審計的合稱，即由國家審計機關及其人員，依據(jù)有關法規(guī)、基于相關標準、運用一定的方法、遵循一定的程序?qū)Ρ粚徲媶挝换虮粚徲嬳椖拷?jīng)濟活動的經(jīng)濟性、效率性及效果性進行全面、系統(tǒng)地監(jiān)督審查和綜合評價，并提出改進管理、提高效益相關建議的一種審計活動。綜合上述觀點，盡管就政府績效審計的內(nèi)涵而言，不同專家學者有著不同的表述；就政府績效審計實踐而言，世界各國政府審計也存在著諸多差異。但無論如何表述政府績效審計內(nèi)涵，無論如何開展政府績效審計，政府績效審計目標的界定卻基本相同。政府績效審計目標一般界定為以下三個方面：其一，旨在進行經(jīng)濟性評價。即審計機關及其人員在開展政府績效審計評價過程中，關注被審計項目投入和整個過程中的成本，判斷是否實現(xiàn)了在確保質(zhì)量合格的前提下耗費的資源最小化。其二，旨在進行效率性評價。即審計機關及其人員在開展政府績效審計評價過程中，關注被審計項目投入資源和產(chǎn)出的產(chǎn)品、服務或其他成果之間的關系，判斷是否實現(xiàn)了一定量的投入取得產(chǎn)出最大化或一定量的產(chǎn)出發(fā)生的投入最小化。其三，旨在進行效果性評價。即審計機關及其人員在開展政府績效審計評價過程中，關注被審計項目實現(xiàn)目標的程度，判斷實際取得的成果是否實現(xiàn)了期望的目標。相對于傳統(tǒng)的財政、財務收支審計，政府績效審計作為一種較高層次的審計活動，審計范圍具有廣泛性特征，審計標準具有多樣性特征，審計過程具有延續(xù)性特征，審計方法具有靈活性特征，審計結論具有建設性特征。

三、循環(huán)經(jīng)濟對政府審計環(huán)境的影響及基于循環(huán)經(jīng)濟視角下的政府績效審計評價

1．循環(huán)經(jīng)濟對政府審計環(huán)境的影響

所謂政府審計環(huán)境，是指影響政府審計產(chǎn)生和發(fā)展的各種外部因素之和，包括政治環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境，以及法律環(huán)境。循環(huán)經(jīng)濟理論的提出和實踐的探索，影響著政府審計的政治環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境及法律環(huán)境。首先，循環(huán)經(jīng)濟影響政府審計的政治環(huán)境。同志在黨的十八大報告中指出：“堅持節(jié)約資源和保護環(huán)境的基本國策，堅持節(jié)約優(yōu)先、保護優(yōu)先、自然恢復為主的方針，著力推進綠色發(fā)展、循環(huán)發(fā)展、低碳發(fā)展，形成節(jié)約資源和保護環(huán)境的空間格局、產(chǎn)業(yè)結構、生產(chǎn)方式、生活方式，從源頭上扭轉(zhuǎn)生態(tài)環(huán)境惡化趨勢，為人民創(chuàng)造良好生產(chǎn)生活環(huán)境，為全球生態(tài)安全作出貢獻。”“發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟，促進生產(chǎn)、流通、消費過程的減量化、再利用、資源化。”這充分說明現(xiàn)代政治發(fā)展中的一個重要思潮（派別）———生態(tài)政治已經(jīng)成為黨和國家領導層的共識。生態(tài)政治是旨在實現(xiàn)人與自然、人與社會和諧、均衡發(fā)展而由國家、組織，以及個人開展的各種活動的總和。建設生態(tài)政治與發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟相輔相成。生態(tài)政治的建設為循環(huán)經(jīng)濟的實踐、發(fā)展奠定了政治基礎；循環(huán)經(jīng)濟的實踐、發(fā)展也為生態(tài)政治的建設提供了物質(zhì)保障。顯然，循環(huán)經(jīng)濟的實踐與發(fā)展，影響著政府審計的政治環(huán)境。其次，循環(huán)經(jīng)濟影響政府審計的經(jīng)濟環(huán)境。循環(huán)經(jīng)濟的基本原則是“減量化、再利用、資源化”，循環(huán)經(jīng)濟的基本特征是低消耗、低排放、高效率，循環(huán)經(jīng)濟的基本核心是資源的高效利用和循環(huán)利用。這些原則、特征、核心均符合可持續(xù)發(fā)展理念，對改變傳統(tǒng)的“大量生產(chǎn)、大量消費、大量廢棄”的經(jīng)濟增長模式，實現(xiàn)人與自然和諧發(fā)展起著積極的作用。顯然，循環(huán)經(jīng)濟的實踐與發(fā)展，影響著政府審計的經(jīng)濟環(huán)境。再次，循環(huán)經(jīng)濟影響政府審計的法律環(huán)境。2008年8月29日，為了促進循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展、提高資源利用效率、保護和改善環(huán)境、實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，第十一屆全國人民代表大會常務委員會第四次會議審議通過了《中華人民共和國循環(huán)經(jīng)濟促進法》。《中華人民共和國循環(huán)經(jīng)濟促進法》頒布和實施，為全面發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟奠定了法律基礎，同時影響著政府審計的法律環(huán)境，為實施檢驗和衡量被審計項目的“生態(tài)績效”提供了法律依據(jù)。綜上所述，循環(huán)經(jīng)濟理論的提出和實踐的探索，要求政府審計不僅應將關注點放到績效審計方面，而且在績效評價過程中必須強調(diào)對環(huán)境的影響效果、對可持續(xù)發(fā)展的影響效果。

2．循環(huán)經(jīng)濟視角下的政府績效審計評價

（1）循環(huán)經(jīng)濟視角下的政府績效審計評價目標。基于上述對循環(huán)經(jīng)濟內(nèi)涵，以及政府績效審計內(nèi)涵的界定，可以發(fā)現(xiàn)，在目標和方向上，循環(huán)經(jīng)濟與政府績效審計高度一致。循環(huán)經(jīng)濟致力于在取得經(jīng)濟效益及社會效益最大化的前提下，實現(xiàn)資源消耗、環(huán)境污染的最小化；而政府績效審計則致力于遵循一定的標準、搜集充分適當?shù)淖C據(jù)，對被審計單位或被審計項目資源利用的經(jīng)濟性、效率性及效果性進行全面監(jiān)督和綜合評價。基于循環(huán)經(jīng)濟視角，在傳統(tǒng)經(jīng)濟性評價、效率性評價及效果性評價的基礎上，政府績效審計目標還必須突出強調(diào)公平性評價及環(huán)保性評價。其一，旨在進行公平性評價。即審計機關及其人員在開展政府績效審計評價過程中，基于循環(huán)經(jīng)濟將自然資源視為社會公眾所共同擁有的、稀缺的自然福利資本的視角，關注被審計項目是否滿足了社會公眾利益的需要，判斷不同主體的資源分配是否體現(xiàn)了社會福利的最大化和社會公平，實現(xiàn)了經(jīng)濟增長、資源供給與生態(tài)環(huán)境的均衡，從而體現(xiàn)公共政策和公共服務的本質(zhì)屬性。其二，旨在進行環(huán)保性評價。即審計機關及其人員在開展政府績效審計評價過程中，基于循環(huán)經(jīng)濟以資源高效利用和環(huán)境友好的核心、實現(xiàn)人與自然和諧發(fā)展的目標，關注被審計項目在自然資源合理、有效利用的前提下生態(tài)平衡的維護情況，判斷是否遵循了生態(tài)學規(guī)律指導經(jīng)濟活動，是否考慮了生態(tài)績效，是否實現(xiàn)了經(jīng)濟發(fā)展、社會和諧、環(huán)境保護的三維統(tǒng)一。

（2）循環(huán)經(jīng)濟視角下的政府績效審計評價原則。循環(huán)經(jīng)濟視角下，政府績效審計評價要遵循科學發(fā)展觀原則。科學發(fā)展觀的宗旨是發(fā)展、核心是以人為本、基本要求是全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)，根本方法是統(tǒng)籌兼顧。循環(huán)經(jīng)濟是一種強調(diào)與自然和諧發(fā)展的經(jīng)濟發(fā)展模式，倡導將經(jīng)濟系統(tǒng)和諧地納入到自然生態(tài)系統(tǒng)的物質(zhì)循環(huán)當中，這與科學發(fā)展觀的目標是高度一致的。遵循科學發(fā)展觀原則，就是要求政府績效審計要對公共資源使用的經(jīng)濟性、效率性、效果性、公平性、環(huán)保性進行全面、全方位的評價，為建設生態(tài)政治、提高生態(tài)績效發(fā)揮積極、有效的作用。循環(huán)經(jīng)濟視角下，政府績效審計評價要遵循可持續(xù)發(fā)展原則。可持續(xù)發(fā)展強調(diào)可持續(xù)社會、可持續(xù)生態(tài)、可持續(xù)經(jīng)濟三者協(xié)調(diào)統(tǒng)一。可持續(xù)發(fā)展要求在發(fā)展過程中講求經(jīng)濟效率、關注生態(tài)和諧、追尋社會公平。循環(huán)經(jīng)濟低消耗、低排放、高效率的基本特征，符合可持續(xù)發(fā)展理念。遵循可持續(xù)發(fā)展原則，就是要求政府績效審計評價應堅持經(jīng)濟效益、社會效益與環(huán)境效益并重的理念，在對被審計項目的績效評價過程中，關注政府管理活動的社會及環(huán)境效果，判斷是否實現(xiàn)了可持續(xù)社會、可持續(xù)生態(tài)、可持續(xù)經(jīng)濟三者的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。循環(huán)經(jīng)濟視角下，政府績效審計評價要遵循長期績效與短期績效相結合原則。傳統(tǒng)的政府績效審計評價常常基于歷史的財務（財政）活動信息，其視角著眼于對過去已經(jīng)發(fā)生事項的經(jīng)濟效益進行評價。這種評價方式往往會促使許多管理者為追求一時的政績忽視、甚至犧牲長遠利益。循環(huán)經(jīng)濟本質(zhì)上是一種生態(tài)保護型經(jīng)濟，要求人類社會不能以犧牲長遠利益追逐經(jīng)濟增長。遵循長期績效與短期績效相結合原則，就是要求政府績效審計評價過程中必須具有長遠的戰(zhàn)略眼光，將長期績效與短期績效相結合，并使短期績效服從于長期績效，注重經(jīng)濟和社會發(fā)展的可持續(xù)性。循環(huán)經(jīng)濟視角下，政府績效審計評價要遵循定性分析與定量分析相結合的原則。循環(huán)經(jīng)濟所關注的許多環(huán)境績效和社會績效往往難以計量，而這些因素卻恰恰是衡量社會可持續(xù)發(fā)展的關鍵因素。遵循定性分析與定量分析相結合的原則，就是一方面將可以量化的績效影響因素以指標的形式進行量化，另一方面還需要對難以量化的績效影響因素以定性分析的方式進行判斷和評價。定性分析也好，定量分析也罷，其實都存在著一定的局限性，因而必須堅持兩者的相互結合。

（3）循環(huán)經(jīng)濟視角下的政府績效審計評價標準。循環(huán)經(jīng)濟視角下的政府績效審計評價標準具有非絕對性和非單一性兩個特點。相對于傳統(tǒng)財務審計結論“非對即錯”所依據(jù)的唯一性評價標準，循環(huán)經(jīng)濟視角下的政府績效審計的重點是對被審計項目實現(xiàn)經(jīng)濟績效、社會績效、生態(tài)績效的程度作出評價，其根本宗旨是在對被審計事項經(jīng)濟性、效率性、效果性評價的基礎上，提出改善管理、增強績效的建議，很難得出一個簡單的好或壞、高或低、對或錯的結論，這就要求在審計過程中審計人員必須充分利用已有的經(jīng)驗、結合實際環(huán)境、考慮長遠效益選擇評價標準，在很大程度上具有一定的主觀性，即非絕對性。相對于傳統(tǒng)財務審計以違紀違規(guī)金額為標準衡量評價被審計事項，循環(huán)經(jīng)濟視角下的政府績效審計評價標準除了貨幣計量的財務數(shù)據(jù)外，還包括大量非財務數(shù)據(jù)。循環(huán)經(jīng)濟視角下的政府績效審計除了關注政府經(jīng)濟責任的履行情況，還必須綜合考慮政府社會責任的履行情況。循環(huán)經(jīng)濟視角下的政府績效審計評價標準涉及自然資源的合理利用、自然環(huán)境的保護和改善、生態(tài)平衡的維護等，評價標準具有非單一性特點。

（4）循環(huán)經(jīng)濟視角下的政府績效審計評價范圍。循環(huán)經(jīng)濟強調(diào)要辯證地看待人與自然的關系，充分斟酌自然生態(tài)系統(tǒng)的承受能力，最大限度地節(jié)約資源、提高資源的利用效率，實現(xiàn)自然資源的可持續(xù)利用。循環(huán)經(jīng)濟提倡合理需求、適度消費，循環(huán)經(jīng)濟倡導有效供給，考慮廢棄物的資源化。基于循環(huán)經(jīng)濟視角，政府績效審計評價范圍包括了被審計項目的行為過程和行為結果兩個方面。對行為過程的評價，主要是判斷投入是否滿足經(jīng)濟性要求，過程是否合規(guī)、合理；對行為結果評價，主要是判斷是否達到的預期目標以及產(chǎn)生的中長期影響。2013年12月27日至28日，全國審計會議在京召開，審計署劉家義審計長提出，當前要進一步加大績效審計力度，促進提質(zhì)增效和厲行節(jié)約，要進一步加大對民生資金和生態(tài)環(huán)保項目的審計力度。循環(huán)經(jīng)濟的理念已經(jīng)在我國政府審計實踐中得到了充分的體現(xiàn)，政府績效審計勢必會促進循環(huán)經(jīng)濟目標的實現(xiàn)。

作者：李明劉勇單位：浙江建龍控股集團有限公司嘉興學院商學院