利潤差異層次分解法

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利潤是衡量企業(yè)經(jīng)營成果最重要的指標，利潤差異分析是指企業(yè)的財務(wù)人員對實際經(jīng)營業(yè)績與管理當局所期望的標準結(jié)果進行比較判斷。通過分析，可以找出差異發(fā)生的原因，為企業(yè)管理人員采取有效措施提供依據(jù)，能促使企業(yè)挖掘內(nèi)部潛力，最大限度地增加盈利。利潤差異分析的層次分解法是指將利潤差異進行逐層分解，直至找出存在差異具體原因的方法。本文就利潤差異的層次分解法舉例說明。

[例]某公司制造三種不同型號的機器A、B、C，某年度的預(yù)算與實際損益表如下所示（單位：萬元，以下均同）：

從上表中可以清楚地看出，該公司的實際凈利比預(yù)算水平少三分之一。是什么原因引起利潤的差異呢？下面分四個層次對利潤差異進行分析。

一、第一層次。第一層次是指將實際利潤與預(yù)算利潤進行比較，最初始的利潤差異分析是：實際利潤比預(yù)期利潤少15（30－45）萬元（逆差）。

二、第二層次。在這個分析層次上，對損益表中每個主要項目的預(yù)算與實際經(jīng)營結(jié)果進行比較（固定成本指可追溯固定成本與銷售和管理費用之和）。

可以看出，只有變動成本比預(yù)算降低了，其他都是不利差異。

三、第三層次。在這個分析層次上，把公司業(yè)務(wù)水平的變化因素與成本、售價和經(jīng)營效率因素分開來，編制彈性預(yù)算。這里的彈性預(yù)算是指在給定了實際銷售量和銷售結(jié)構(gòu)的情況下，預(yù)期的利潤將是多少。彈性預(yù)算計算結(jié)果列表如下：

通過以上彈性預(yù)算的編制，我們可以計算第三層次的兩種差異：（1）銷售業(yè)務(wù)活動差異（2.5萬元），是因為未實現(xiàn)預(yù)計的銷售水平和結(jié)構(gòu)所致；（2）成本／售價／經(jīng)營效率差異（12.5萬元）是以實際銷售量為基準計算預(yù)期利潤與實際利潤之間的差異，表示實際銷售的單價和成本變動帶來的影響。

四、第四層次。在這一層次上，對第三層次所說的兩種差異加以進一步的分析。首先分析2.5萬元的銷售業(yè)務(wù)活動量差異，它可以分解為銷售量差異和銷售結(jié)構(gòu)差異，在計算這兩個差異之前，先計算加權(quán)邊際貢獻：

加權(quán)邊際貢獻=（1，000×0.03+1，000×0.04+2，000×0.035）/（1，000+1，000+2，000）=0.035

反映由實物銷售量變化引起的預(yù)期邊際貢獻變化的銷售量差異計算如下：

銷售量差異=各產(chǎn)品的銷售數(shù)量差額×加權(quán)邊際貢獻

=（-200+0+100）×0.035=-3.5（逆差）

反映由銷售產(chǎn)品的結(jié)構(gòu)變化所引起的預(yù)期邊際貢獻變化的銷售結(jié)構(gòu)差異計算如下：

銷售結(jié)構(gòu)差異=Σ[各產(chǎn)品的銷售數(shù)量差額×（各產(chǎn)品的單位邊際貢獻-加權(quán)邊際貢獻）]

=-200×0（0.03-0.035）+0×（0.04-0.035）+100×（0.035-0.035）=1（順差）

因此可以看出，在2.5萬元的不利差異中，銷售量的減少使企業(yè)損失了3.5萬元；而由于企業(yè)減少了邊際貢獻較低的A產(chǎn)品的銷售，使企業(yè)少虧損了1萬元。公務(wù)員之家版權(quán)所有

其次，12.5萬元的成本／售價／經(jīng)營效率差異（不利）分解為銷售價格差異和成本差異。計算如下：

銷售價格差異=實際收入-以實際銷售量水平計算的預(yù)算收入

=（81-80）+（200-200）+（300-315）=-14萬元（逆差）

變動成本差異=實際變動成本-以實際銷售量水平計算的預(yù)算變動成本

=（56-56）+（161-160）+（232-241.5）=-8.5（順差）

固定成本差異則已如以上分析為102-95=7（逆差）

第二層次分析中的8萬元邊際貢獻差異是許多不同的相互抵銷因素的總和，列示如下：

五、四個層次的綜合分析。通過以上四個層次的分析可以清楚地看出，對利潤產(chǎn)生不利影響的主要因素是售價的下降（逆差14），其次是固定成本的上升（逆差7）和銷售量的減少（逆差3.5）；對利潤產(chǎn)生有利影響的因素是變動成本的減少（順差8.5）和銷售結(jié)構(gòu)的改善（順差1）。

利潤差異的層次分解法使得各種差異趨于條理化、系統(tǒng)化，把表示企業(yè)實際業(yè)務(wù)水平變化的銷售活動差異和表示企業(yè)財務(wù)方面以及經(jīng)營效率方面變化的成本、價格、經(jīng)營效率差異分解開來，向企業(yè)內(nèi)各個不同的管理層次提供相應(yīng)的數(shù)據(jù)。這種方法對分析企業(yè)利潤差異非常有效，在會計實務(wù)操作上具有現(xiàn)實意義。