金融資產的劃分依據
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金融資產的劃分依據范文第1篇
關鍵詞：交易性金融資產；期限；成本
《企業會計準則》中規定，交易性金融資產主要是指企業為了近期內出售而持有的金融資產。《企業會計準則》頒布至今已超過十年，一些準則隨著社會的發展在發生變化，交易性金融資產無論在取得時、資產負債表時還是在出售時的會計核算都存在一定的問題，本文主要針對取得交易性金融資產的會計核算進行分析，希望能給相關使用者提供處理的建議。
一、現行交易性金融資產取得時的會計處理
《企業會計準則》規定，企業取得交易性金融資產時，按公允價值借記“交易性金融資產”，所發生的相關交易費用計入當期損益，借記“投資收益”，對買價中所包含的已到付息期但尚未領取的利息或已宣告但尚未發放的現金股利，應當單獨確認為應收項目，借記“應收利息”或“應收股利”，按所支付的貨款，貸記“銀行存款”或“其他貨幣資金――存出投資款”等科目。
例1：廣州珠江集團為進行投資，于2016年11月22日從深圳證券交易所購入A上市公司股票100000股，共支付1200000元（包含已宣告但尚未發放的現金股利200000元），另外支付交易費用30000元。針對該投資，廣州珠江集團應編制的會計分錄如下：
借：交易性金融資產――成本
1000000
應收股利 200000
投資收益 30000
貸：銀行存款 1230000
二、交易性金融資產取得時的會計核算存在問題
（一）金融資產的確認存在不確定性
以上例1中，廣州珠江集團的會計核算是有條件的，那就是要遵循《企業會計準則》并將該資產劃分為交易性金融資產。而在金融工具確認和計量這條會計準則中，只是定性的將金融資產劃分為四類，但是這四類金融資產并沒有定量地規定具體的期限，導致有時候無法準確區分到底屬于哪項金融資產。而且一般來說，企業持有金融資產的期限是不確定的，會隨著股票價格的波動及企業的實際情況去決定是持有還是交易，那么企業持有的金融資產不同的企業或者不同的財務人員就有可能把它作為交易性金融資產或者作為可供出售金融資產來處理，而兩者的初始計量方法存在一些差異。
例2：承接例1，如果企業將該交易劃分為可供出售金融資產，廣州珠江集團應編制如下會計分錄：
借：可供出售金融資產――成本
1030000
應收股利200000
貸：銀行存款 1230000
因此，《企業會計準則》中不規定金融資產分類的具體期限，企業只能根據自身的實際情況來分析，財務人員只能根據工作經驗來判斷，將導致不同企業甚至同一企業的不同會計人員都可能采用不同的會計確認、計量與記錄的方法進行賬務處理，使得會計信息的質量不能滿足需求，也會導致企業的財務信息失去可比性。
（二）金融資產初始計量不符合可比性要求
根據《企業會計準則》的規定，在取得交易性金融資產時的成本只是購買價，不包括相關的交易費用，如例1中，交易性金融資產的初始確認金額為1000000萬元，但30000元的交易費用不包括在內。然而這樣處理并不能真實地反映交易性金融資產的成本，因為這30000元的交易費用是必要的，也是合理的。而交易性金融資產相類似的可供出售金融資產，其初始確認金額則為買價+交易費用。這兩類金融資產同樣都按公允價值計量，按理取得時的會計處理應該相同，但卻完全不一樣，并且在《企業會計準則》中也未解釋為何存在著這些差異，使得會計從業人員在實際操作中存在困惑。而在資產、原材料、持有至到期投資、固定資產、無形資產等資產的的初始計量中都包括直接相關費用，交易性金融資產也是資產，為何與其他資產的初始確認方式不一樣，不便于操作者去理解。
（三）違背了公允價值確認的原則
公允價值是指在市場交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行買賣的金額。那么在中國目前不完善的證券市場交易中，企業在購買股票、債券時自愿進行買賣的金額是多少呢？根據公允價值的概念，其在確認金額時應包括購買價和相關交易費用，而且在交易過程中，一般交易費用價值較低，很多購買者都將交易費用忽略不計，根據會計信息質量要求的重要性原則可以不用單獨反映。而在例1中，交易性金融資產的初始確認金額并沒有將30000元的交易費用計入進去，不符合前述公允價值確認原則。
（四）導致存在虛增利潤
現行會計準則將交易性金融資產取得時的“交易費用”都計入了投資收益，如例1中，“投資收益”為-30000元，使得交易性金融資產在購入時，只要存在交易費用就在賬面上顯示為虧損金額。轉讓交易性金融資產的損益=出售收入-取得成本，交易性金融資產取得時的成本不包括相關的交易費用，導致轉讓過程中虛增了企業的損益，從而導致會計信息質量不符合企I的實際狀況。通過對比例1和例2，可以發現，在會計確認中，對金融資產的劃分不同，交易費用的會計處理也就不一樣，如果劃分為交易性金融資產的企業所得的利潤會低于劃分為可供出售金融資產企業所得的利潤，差額其實就是交易費用。此外根據《企業所得稅法》的規定，購入交易性金融資產支付的相關稅費不得在本期稅前扣除，應該對應納稅所得額進行調整增加，從而增加了稅務處理的難度和工作量。
三、改進交易性金融資產取得時的會計核算
（一）定量劃分交易性金融資產的期限
為了明確地區分某項交易涉及的金融資產到底屬于交易性金融資產還是可供出售金融資產，應當根據交易的實際情況具體的劃分持有金融資產的期限。如假定將持有時間為X，則X≤6個月的金融資產應該劃分為交易性金融資產，X>6個月的金融資產應該劃分為可供出售金融資產，這樣就使得財務人員有個依據，便于企業進行盈余管理，使會計信息更加清晰明了，當然這個時間的劃分可以隨著社會變化及國家政策進行相應的變更。
（二）交易性金融資產的初始投資成本應該包含交易費用
為了將交易性金融資產與持有至到期投資和可供出售金融資產等金融資產保持一致，應將交易性金融資產的交易費用計入初始投資成本，使取得所有金融資產的會計處理保持一致、便于理解。如例1，廣州珠江集團應編制如下會計分錄：
借：交易性金融資產――成本
1030000
應收股利 200000
貸：銀行存款 1230000
這樣處理，除了保持金融資產的可比性以外，還能滿足公允價值的確認原則，此外還能避免虛增利潤的情形。
總之，交易性金融資產取得的會計核算不能一成不變，應該隨著市場的變化及國家政策的變化進行相應的調整，使得交易性金融資產取得時的會計核算更加有利于企業外部和內部信息使用者做出更加有效的決策。
參考文獻：
[1]中華人民共和國財政部.企業會計準則（2006）[M].經濟科學出版社，2006.
[2]范婧.對交易性金融資產核算的幾點思考[J].太原城市職業技術學院學報，2014（09）.
[3]胡苗忠.交易性金融資產核算若干問題探討[J].金融視線，2012（11）.
金融資產的劃分依據范文第2篇
一、新準則的主要內容
新準則由總則、金融資產和金融負債的分類、嵌入衍生工具、金融工具確認、金融工具計量、金融資產減值、公允價值確定、金融資產、金融負債和權益工具定義共八章組成。
（一）“總則”部分，包括制定金融工具確認和計量會計準則的目標和依據；明確了金融工具和衍生金融工具的定義；明確了新準則的適用范圍。
（二）在“金融資產和金融負債的分類”部分，明確規定了金融資產應當在初始確認時劃分為四類：1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，包括交易性金融資產和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；2.持有至到期投資；3.貸款和應收款項；4.可供出售金融資產。
金融負債應當在初始確認時劃分為下列兩類：1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，包括交易性金融負債和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債；2.其他金融負債。同時，本部分還規定了上述各類金融資產和負債的具體劃分標準。
（三）在“嵌入衍生工具”部分，定義了嵌入衍生工具的概念以及可以分拆為單獨衍生工具的條件。
（四）在“金融工具確認”部分，明確了金融工具初始確認和終止確認的條件。
（五）在“金融工具計量”部分，明確了金融工具按照公允價值進行初始計量和后續計量。
（六）在“金融資產減值”部分，明確了計提減值準備的條件和對減值的會計處理。
（七）在“公允價值確定”部分，明確了公允價值的概念及確定依據。
（八）在“金融資產、金融負債和權益工具定義”部分，明確了金融資產、金融負債和權益工具的內容。
二、新準則與原相關規定差異比較
我國原有會計準則體系中有關金融工具方面的準則都還是空白。此次新頒布的會計準則，將在這些方面進行有效完善。《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》與原相關制度(規定)的不同之處主要體現在以下方面：
（一）新準則對投資的分類不再局限于原來以時間長短來劃分短期投資與長期投資，而是從投資交易的目的性和經濟實質反映經濟內容來分類。新準則明確要求對金融資產進行四種分類，即交易性金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項和可供出售金融資產，且確定后不得隨意變更。以商業銀行購買債券為例，按新準則規定，從購買初始商業銀行就要將單只債券劃分為上述金融資產四大類型中的一種，且確定后不能隨意變更。這樣，對商業銀行來說，對單只債券的品質研究和市場行情預期判斷以及市場風險的充分考慮就尤其重要了。
（二）在我國原有的會計準則中不但缺少對金融資產的終止確認標準，甚至也不存在金融資產的初始確認標準。填補初始確認和終止確認標準的空白是我國金融市場的大勢所趨。本次新準則在金融工具確認中包括了初始確認和終止確認兩個層次的標準，適應了我國金融市場發展的客觀需要。
（三）為了防范衍生金融工具可能產生的金融風險，準則還要求企業將衍生工具納入表內核算，改變了我國長期以來衍生金融工具僅在表外披露的做法。使金融工具產生的風險成為定性和定量信息，是從會計核算上高度重視風險防范的進步。
（四）金融工具在計量上采用“公允價值”基礎，是最突出的亮點，它實現了我國會計準則的新突破。按“公允價值”調整所產生的損益與按“收入費用”的傳統模式所確認的損益顯得同樣的重要。
三、執行新會計準則對企業財務狀況的影響分析
新準則的，可能會在很大程度上改變企業財務報表數據，從而使企業的利潤在短期內發生較大變化。對于金融企業，新準則的影響也是非常大的。執行新會計準則對企業財務狀況的影響體現在以下幾個方面：
（一）金融衍生工具表外業務表內化，并一律以公允價值計量，有利于及時、充分反映企業的衍生工具業務所隱含的風險及其對企業財務狀況和經營成果的影響。為了防范衍生金融工具可能產生的金融風險，準則規定衍生金融工具從表外移到表內反映，而且一律以公允價值計量，相關公允價值變動計入當期損益或所有者權益，這改變了原制度的按成本與市價孰低法計量的規定。由于衍生金融工具價格升降的不確定性，故執行新準則后，利潤的走向具有不確定性。上述變化要求上市銀行和證券公司善用衍生工具這把“雙刃劍”，因為表內化將對企業利用衍生金融工具進行風險管理的行為產生重大影響，企業不但要考慮現金流等經濟因素，還要考慮衍生金融工具對報表的影響，以避免給報表帶來過大的波動。
（二）公允價值與實際利率攤余法能夠更好地反映市場因素、時間價值，從而更準確地計量各類金融資產和負債。
金融資產的劃分依據范文第3篇
【關鍵詞】 可供出售金融資產 重分類 持有至到期投資
長期股權投資
可供出售金融資產是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產以及除下列各類資產以外的金融資產：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；持有至到期投資；貸款和應收款項。通常情況下，劃分為此類的金融資產應當在活躍的市場上有報價，因此，企業從二級市場上購入的有報價的債券、股票、基金等投資，都可劃分為可供出售金融資產。當企業因持有意圖或能力發生改變等條件出現時，企業可以將該金融資產改按成本或攤余成本計量，該成本或攤余成本為重分類日該金融資產的公允價值或賬面價值。企業會計準則對金融資產的重分類中涉及可供出售金融資產部分作了理論上的規范，具體的實務操作筆者認為應結合金融資產與長期股權投資來作出相關處理。
一、金融資產的分類
企業應結合自身業務特點、投資策略和風險管理要求，將取得的金融資產在初始確認時劃分四類：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，包括交易性金融資產和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；持有至到期投資；貸款和應收款項；可供出售金融資產。
金融資產的四個分類與金融資產具體的確認和計量緊密相關，其中第1、4類，按公允價值計量，第2、3類按攤余成本計量。特別是第1、4類在后續計量中對公允價值變動的處理又有所不同，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，公允價值出現變動即可計入當期損益，影響利潤表。可供出售金融資產公允價值的變動反映到資本公積，這樣只體現對所有者權益的影響而不會通過利潤表項目。
上述分類一經確定，不應隨意變更。如果企業看好一只股票大量持有，將其劃分為交易性金融資產，公允價值高于其賬面余額，借記：交易性金融資產-公允價值變動，貸記：公允價值變動損益，利潤增加；公允價值低于其賬面余額，重分類為可供出售金融資產，借記：資本公積—其他資本公積，貸記：可供出售金融資產—公允價值變動，利潤未見減少，這樣隨意調節利潤是準則所不允許的。特別是第1類與后面2—4類嚴禁重分類。
二、金融資產在持有目的及對象的區別
交易性金融資產是為了短期持有，隨時準備轉讓或出售的，其目的就是為了獲取短期收益，賺取差價的，所以此類金融資產持有期限是最不確定的。對象工具一般是股票、債券、基金。持有至到期投資：此類金融資產的持有目的并不是為了賺取差價的，而是進行一定的資金投資后，目的是為了獲取穩定的，低風險的、長期性的回報的，是要將金融資產（債券），持有至到期。這類資產的期限是固定的，回報是可以預見的。對象工具則必須是債券，不可是股票。
貸款和應收款項，是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產。主要指金融企業發放的貸款和其他債權，但又不限于金融企業發放的貸款和其他債權。準則規定企業所持有證券投資基金或類似基金，不應當劃分為貸款和應收款項。這一類一般不涉及股票、債券、基金，與其他涉及股票、債券、基金的三類有所不同。
可供出售金融資產：此類資產是介于上述二者之間的一種金融資產，持有并不是準備隨時出售的，持有時間是相對較長的（一般是要超過一年的），但卻又是不準備持有至到期或企業沒有能力或意圖要持有至到期的，這種資產的特定也是沒有固定的期限與可預見的回報的。對象工具一般是股票、債券、基金。
三、金融資產的重分類
企業持有的金融資產為債務工具或權益工具投資時，也就是股票、債券、基金等投資時，一般不會是貸款和應收款項。而準則中規定，企業在初始確認時將某金融資產劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產后，不能重分類為其他金融資產；其他金融資產也不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。那么，不同類金融資產之間的重分類一般就只涉及持有至到期投資及可供出售金融資產之間的轉換。
1、持有至到期投資重分類為可供出售金融資產
我們知道持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業有明顯意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。
存在下列情況之一的，表明企業沒有能力將具有固定期限的金融資產持有至到期：沒有可利用的財務資源持續地為該金融資產投資提供資金支持，以使該金融資產投資持有至到期；受法律、行政法規的限制，使企業難以將該金融資產投資持有至到期；其他表明企業沒有能力將具有固定期限的金融資產持有至到期的情況。
持有至到期投資作為一種承諾，表示一種信用與能力，對資產結構產生影響，從而對信息使用者作決策產生影響；如果改變，則可能意味著違背承諾，必須作出合理的解析才能免除懲罰。企業將尚未到期的某項持有至到期投資在本會計年度內出售或重分類為可供出售金融資產的金額，相對于該類投資在出售或重分類前的總額較大時，應當將該類投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產，且在本會計年度及以后兩個完整的會計年度內不得將該金融資產劃分為持有至到期投資。
但是，持有至到期投資在持有未到期時出售符合以下條件的可以對出售后余下部分不重分類為可供出售金融資產：其一，出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近（如到期前三個月內），且市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響。其二，根據合同約定的償付方式，企業已收回幾乎所有初始本金。其三，出售或重分類是由于企業無法控制、預期不會重復發生且難以合理預計的獨立事件所引起。此種情況主要包括：因被投資單位信用狀況嚴重惡化，將持有至到期投資予以出售；因相關稅收法規取消了持有至到期投資的利息稅前可抵扣政策，或顯著減少了稅前可抵扣金額，將持有至到期投資予以出售；因發生重大企業合并或重大處置，為保持現行利率風險頭寸或維持現行信用風險政策，將持有至到期投資予以出售；因法律、行政法規對允許投資的范圍或特定投資品種的投資限額作出重大調整，將持有至到期投資予以出售；因監管部門要求大幅度提高資產流動性，或大幅度提高持有至到期投資在計算資本充足率時的風險權重，將持有至到期投資予以出售。
具體的會計處理如下。
企業因持有意圖或能力發生改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應當將其重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續計量。重分類日，該投資的賬面價值與公允價值之間的差額計入所有者權益，在該可供出售金融資產發生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。
持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大，且不屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業應當將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續計量。重分類日，該投資剩余部分的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權益，在該可供出售金融資產發生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。
即企業根據金融工具確認和計量準則將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產的，應在重分類日按該項持有至到期投資的公允價值，借記“可供出售金融資產”科目，已計提減值準備的，借記“持有至到期投資減值準備”科目，按其賬面余額，貸記“持有至到期投資——投資成本、溢折價、應計利息”科目，按其差額，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”。
2、可供出售金融資產重分類為持有至到期投資
企業因持有意圖或能力發生改變，或可供出售金融資產的公允價值不再能夠可靠計量（極少出現），或可供出售金融資產持有期限已超過企業會計準則所指“兩個完整的會計年度”，使金融資產不再適合按照公允價值計量時，企業可以將該金融資產改按成本或攤余成本計量，該成本或攤余成本為重分類日該金融資產的公允價值或賬面價值。與該金融資產相關、原直接計入所有者權益的利得或損失，應當按照下列規定處理。
該金融資產有固定到期日的，應當在該金融資產的剩余期限內，采用實際利率法攤銷，計入當期損益。該金融資產的攤余成本與到期日金額之間的差額，也應當在該金融資產的剩余期限內，采用實際利率法攤銷，計入當期損益。該金融資產在隨后的會計期間發生減值的，原直接計入所有者權益的利得或損失，應當轉出計入當期損益。
該金融資產沒有固定到期日的，仍應保留在所有者權益，在該金融資產被處置時轉出，計入當期損益。該金融資產在隨后的會計期間發生減值的，原直接計入所有者權益的利得或損失，應當轉出計入當期損益。
持有至到期投資目的是長期持有，而且有能力持有，中途不會轉手，但只針對債券類投資，不包括股票。可供出售金融資產目的是長期持有，但中途隨時也可能賣掉，包括股票、債券等投資行為。那么，可供出售金融資產只有在持有債券投資時，才能重分類為持有至到期投資，持有股票等投資時，重分類時應如何處理呢？
四、可供出售金融資產重分類的探析
1、可供出售金融資產只有債務工具可以轉持有至到期投資
根據金融工具確認和計量準則將可供出售金融資產重分類為采用成本或攤余成本計量的金融資產，應在重分類日按可供出售金融資產的公允價值，借：持有至到期投資成本、可供出售金融資產減值準備，貸：可供出售金融資產成本、可供出售金融資產價值調整；已計入權益的公允價值變動累計額，采用實際利率法攤銷計入債券剩余期間的損益，借：資本公積-其他資本公積，貸：投資收益。或做反向分錄。
2、可供出售金融資產是權益工具，在可供出售金融資產的公允價值不再能夠可靠計量時，應轉為長期股權投資核算
長期股權投資依據對被投資單位產生的影響，分為以下四種類型：其一，控制，是指有權決定一個企業的財務和經營政策，并能據以從該企業的經營活動中獲取利益。被投資單位為本企業的子公司。其二，共同控制，是指按合同約定對某項經濟活動所共有的控制。被投資單位為本企業的合營企業。其三，重大影響，是指對一個企業的財務和經營政策有參與決策的權力，但并不決定這些政策。被投資單位為本企業的聯營企業。其四，無控制、無共同控制且無重大影響。且在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量的權益性投資。
當持有被投資公司的股權達到一定比例的時候，即投資單位對被投資單位享有控制、共同控制或能施加重大影響時，無論該投資在活躍市場中有沒有報價、公允價值能不能可靠計量，這部分的投資資產都稱為長期股權投資，適用于《企業會計準則第2號——長期股權投資》。無控制、無共同控制且無重大影響時，就應考慮該投資在活躍市場中有沒有報價、公允價值能不能可靠計量。在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量的權益性投資，就稱為長期股權投資，適用于《企業會計準則第2號——長期股權投資》。但是如果無控制、無共同控制且無重大影響，活躍市場中有報價，公允價值可以可靠計量，就成了金融資產了，適用于《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》進行核算。
在股權投資情況下，原來劃分為可供出售金融資產的公允價值不再能夠可靠計量時，就不再適合在金融資產范圍內重分類，而應轉換為長期股權投資，按成本法進行核算。轉換時，按轉換日可供出售金融資產賬面價值，借：長期股權投資，貸：可供出售金融資產；可供出售金融資產不再在金融資產中重分類，視同處置轉出為長期股權投資核算，按原記入“資本公積——其他資本公積”科目的金額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目。
【參考文獻】
金融資產的劃分依據范文第4篇
【關鍵詞】權益性金融資產；歸類；影響；監管
一、研究背景及其研究目的
財政部于2006年2月了新《企業會計準則》，標志著我國會計發展史上的一次偉大變革。在這一變革中，公允價值計量屬性的運用成為最大的亮點。作為公允價值計量屬性應用的代表性領域，權益性金融資產的會計核算體現了新企業會計準則理念的核心變化，并對上市公司業績的增減和股票市價的漲跌產生了較大的影響。另一方面，不同的權益性金融資產的會計核算方法不同，對上市公司會計信息的影響存在差異，但新準則沒有明確界定交易性金融資產與可供出售金融資產的劃分標準。某項金融資產的具體分類，主要取決于企業管理層的風險管理、投資目的等因素，這為企業管理層對權益性金融資產的歸類留下了選擇空間。
二、權益性金融資產的范疇
（一）權益性金融資產的內涵
金融資產是金融工具的資產化形式，是對負債性金融工具或權益性金融工具投資的結果。本文所稱的權益性金融資產，是指企業對股票及其他權益性金融工具投資而形成的金融資產，在資產負債表中歸在“交易性金融資產”和“可供出售金融資產”兩個項下。其中，歸屬于“交易性金融資產”項下的權益性金融資產，主要是指企業準備在近期內出售以賺取差價而從二級市場購入的股票、基金等；歸屬于“可供出售金融資產”項下的權益性金融資產，主要是指企業沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項的金融資產。
（二）權益性金融資產與長期股權投資的聯系與區別
權益性金融資產的“鏡像”是股票及其他權益性工具，與資產負債表上的“長期股權投資”同屬于股權投資，且上市公司的部分權益性金融資產就源于股權分置改革后取得流通權的原非流通股。兩者的會計核算方法有本質上的區別，最顯著的區別是：不管是交易性金融資產，還是可供出售金融資產，其期末的賬面價值都按公允價值進行計量、報告，確認資產的公允價值變動；長期股權投資在持有期間，根據表決權比例、對被投資單位的實質性影響等標準進行劃分，分別采用成本法和權益法進行核算。
三、權益性金融資產的歸類影響分析
對某項資產的歸類偏好，很大程度上取決于該項資產的歸類對公司本身的影響。下面筆者通過比較分析交易性金融資產和可供出售金融資產的會計處理，以及會計處理差異對公司會計指標、全面收益、所得稅、股票價格等方面的影響，以對管理層的歸類偏好做出判斷。
（一）會計處理比較
交易性金融資產和可供出售金融資產同屬于金融資產，都在活躍的市場上有報價，公允價值能可靠計量，它們的會計核算方法適用于獨立的具體準則——《金融工具的確認與計量》，兩者的會計核算有以下異同：
一是初始計量時，交易性金融資產將交易費用計入當期損益；可供出售金融資產將交易費用作為初始成本入賬。二是期末，兩者都按期末公允價值調整賬面價值，但交易性金融資產將公允價值變動計入當期損益（公允價值變動損益），可供出售金融資產將公允價值的正常變動計入資本公積－其他資本公積。交易性金融資產不計提減值準備，可供出售金融資產的公允價值下跌重大或屬非暫時性時，需計提減值損失，減少賬面價值；在計提減值后的可供出售金融資產的公允價值又上升時，如果該可供出售金融資產屬于對負債性金融工具投資，則沖減原計提的減值損失（不在分析范圍），如果屬于對權益性金融工具投資，增加資本公積。三是處置時，兩者都須將累計公允價值變動轉出，但交易性金融資產從“公允價值變動損益”科目轉出；可供出售金融資產從“資本公積——其他資本公積”科目轉出。
（二）會計處理差異的影響分析
1.對會計指標的影響
如果不考慮取得時所發生的交易費用，一項權益性金融資產被歸類為交易性金融資產與被歸類為可供出售金融資產，公允價值的變動對不發生減值的持有期間的利潤有差異，對減值期間及處置時的利潤沒有影響。當所持有的權益性金融資產的公允價值上升時，金融資產不存在減值，如果作為交易性金融資產，導致當期利潤、每股收益、每股凈資產上升；如果作為可供出售金融資產，只會導致投資企業的凈資產、每股凈資產的增加，不影響利潤指標。處置時，兩種歸類方法確認的投資收益總額都等于出售價格與初始投資成本的差額，且投資收益的大小都受金融資產的市場價格變動趨勢的影響。在金融資產的市場價格持續上漲的情況下，會使出售當期的投資收益大幅增加，每股收益大幅上漲；反之，在金融資產的市場價格持續下跌的情況下，會使出售當期的投資收益大幅減少，每股收益大幅下跌。處置時兩種歸類方法所確認的投資收益的唯一差異來源于取得金融資產時對交易費用的處理差異。由于取得投資時的交易費用是一次性的支出，且金額一般不大，在本文的分析中忽略不計。
2.對全面收益的影響
（1）全面收益的含義：企業的全面收益是指“在報告期內，除與所有者之間的交易以外，由于其他一切原因所導致的凈資產的變動”，包括公司的經營損益、持有資產的未實現和已實現的利得和損失。其中，公司的經營損益是指傳統的會計利潤；持有金融資產的未實現利得和損失是指在持有期間金融資產公允價值的上升和下降，也包括對可供出售金融資產計提的減值損失；持有金融資產的已實現利得和損失是指從取得至出售金融資產所確認的投資收益，包括取得交易性金融資產發生的交易費用、持有金融資產取得的應收股利、出售金融資產時收入超過賬面價值的差額及轉出的累計公允價值變動。
（2）全面收益的計算
全面收益＝期末凈資產－期初凈資產－投資者投入＋向投資者的分配＝（期末的資產－期末的負債）－（期初的資產
－期初的負債）－投資者投入＋向投資者的分配
全面收益的計算基于企業的資產、負債的變動，體現了新準則的資產負債表觀，有別于傳統的收入、費用觀的會計理念。交易性金融資產對取得投資時的交易費用作費用化的處理方法與可供出售金融資產對交易費用作資本化的處理方法，只影響取得金融資產當期的全面收益，不影響以后各期的全面收益的大小。另外，利潤表的損益最終會結轉到資產負債表的所有者權益項下，如果不計所得稅，則交易性金融資產將公允價值變動計入當期損益與可供出售金融資產，將公允價值變動計入資本公積的處理方法也不影響全面收益。因此，采用全面收益評價公司的績效，可減少公司會計政策選擇的影響，應以全面收益作為會計監管和市場監管的一個基礎性指標。
3.對所得稅的影響
（1）公允價值變動對當期和未來期間應交所得稅的影響分析。稅法規定：資產在持有期間公允價值變動不計入應納稅所得額，待處置時一并計算計入應納稅所得額。因此,某項金融資產歸類為交易性金融資產，還是歸類為可供出售金融資產，公允價值的變動不僅不影響當期應交所得稅的大小，也不影響未來期間的應交所得稅。因為不管是交易性金融資產還是可供出售金融資產，處置時確認的損益都等于處置收入扣除賬面價值后的差額加上原計入損益或資本公積的累計公允價值變動，實際上等于處置收入扣除初始入賬成本的差額，因此，不管歸類為何種權益性金融資產，公允價值的變動對未來期間的所得稅沒有影響，即兩種處理方法的遞延所得稅相同。2）資產減值對當期和未來期間應交所得稅的影響分析。交易性金融資產不需計提減值，可供出售金融資產的公允價值下跌嚴重或屬非暫時性時，需將公允價值的下跌作為減值損失，計入損益表。稅法規定：除應收賬款按期末余額5%。計提的壞賬準備允許稅前扣除外，公司計提的資產減值準備在發生實質性損失前不允許稅前扣除。稅法對資產減值的處理與對交易性金融資產公允價值變動的處理相一致。因此，雖然新準則對這兩種權益性金融資產是否計提減值的規定不同，但不同的歸類不會帶來所得稅的差異。
（3）對所得稅費用的影響分析。新準則規定，所得稅會計采用“資產負債表債務法”，根據會計的賬面價值與計稅基礎的差異計算“暫時性差異”，確定遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。利潤表中的所得稅費用包含當期應交所得稅和遞延所得稅兩部分，由于不同歸類不影響當期應交所得稅和遞延所得稅，因而也不影響所得稅費用。
可見，雖然人為因素可以操縱計入損益表的“公允價值變動收益”和“資產減值損失”的大小，但不能因此調節所得稅。所得稅是公司的一項重要費用支出，由于權益性金融資產的歸類不影響公司所得稅，由此可排除公司借助改變權益性金融資產歸類進行稅收籌劃的動機。
4.對股票價格的影響
新準則下，權益性金融資產的不同歸類對公司會計指標的影響有差異，但這種會計信息的差異只是會計政策選擇的結果，并未實質上改變公司的內在價值。如果資本市場是強有效的，權益性金融資產的不同歸類不影響公司的股票價格，但在資本市場有效性不強，人們識別、利用會計信息的能力不高，只能簡單使用少數幾個財務指標進行決策的情況下，這種由會計政策選擇引起的會計指標的差異傳導到資本市場，對公司的股票價格、關聯公司的股票價格乃至整個股票市場可能產生深刻的影響。
有眾多中外學者關于會計信息有用性的研究表明：會計信息有助于投資者預測公司收益、評估股票價值并做出買賣決策。有不少學者通過數據檢驗證明：每股凈資產或每股收益的變化，對上市公司的股票價格產生影響。還有價值相關性的實證檢驗結果進一步表明：每股收益對公司股票價格的解釋能力大于每股凈資產及其它財務指標的解釋能力。如曹國華、賴蘋2006年的研究《凈資產、剩余收益與股票定價：會計信息的有用性研究》中得出的結論：當期的每股凈資產對股票價格的解釋能力較弱，當期的每股收益對股票價格很有解釋能力，未來的每股收益對預測股票價格沒有太多幫助。
據此推測，在一定條件下，當股票的二級市場價格上升時，為了提高公司的營業利潤、每股收益、每股凈資產以至公司股票的市場價格，持股公司更傾向于將長期股權投資歸類為權益性金融資產，或將權益性金融資產歸類為交易性金融資產；而當股票的二級市場價格下降時，持股公司更傾向于將權益性投資歸類為長期股權投資，或將權益性金融資產歸類為可供出售金融資產。但前提條件一是持股公司認同有關資本市場的會計信息有用性、價值相關性的實證研究結論；二是會計利潤指標、市場價值指標在評價經營者業績時權重適當；三是持股公司對股票市場有合理的預期。顯然，股票市場價格是多種因素的綜合結果，受宏觀政策、資金的充裕程度、投資者的心理預期等多種因素的影響，持股公司難以預測所持有的股票的價格走勢，而其他的兩個前提條件是否能滿足還有待驗證。由此推斷，管理層不存在明顯的借助權益性金融資產的不同歸類影響公司股票價格的動機。
金融資產的劃分依據范文第5篇
關鍵詞：權益性金融資產；歸類；影響；監管
一、研究背景及其研究目的
財政部于2006年2月了新《企業會計準則》，標志著我國會計發展史上的一次偉大變革。在這一變革中，公允價值計量屬性的運用成為最大的亮點。作為公允價值計量屬性應用的代表性領域，權益性金融資產的會計核算體現了新企業會計準則理念的核心變化，并對上市公司業績的增減和股票市價的漲跌產生了較大的影響。另一方面，不同的權益性金融資產的會計核算方法不同，對上市公司會計信息的影響存在差異，但新準則沒有明確界定交易性金融資產與可供出售金融資產的劃分標準。某項金融資產的具體分類，主要取決于企業管理層的風險管理、投資目的等因素，這為企業管理層對權益性金融資產的歸類留下了選擇空間。
二、權益性金融資產的范疇
（一）權益性金融資產的內涵
金融資產是金融工具的資產化形式，是對負債性金融工具或權益性金融工具投資的結果。本文所稱的權益性金融資產，是指企業對股票及其他權益性金融工具投資而形成的金融資產，在資產負債表中歸在“交易性金融資產”和“可供出售金融資產”兩個項下。其中，歸屬于“交易性金融資產”項下的權益性金融資產，主要是指企業準備在近期內出售以賺取差價而從二級市場購入的股票、基金等；歸屬于“可供出售金融資產”項下的權益性金融資產，主要是指企業沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項的金融資產。
（二）權益性金融資產與長期股權投資的聯系與區別
權益性金融資產的“鏡像”是股票及其他權益性工具，與資產負債表上的“長期股權投資”同屬于股權投資，且上市公司的部分權益性金融資產就源于股權分置改革后取得流通權的原非流通股。兩者的會計核算方法有本質上的區別，最顯著的區別是：不管是交易性金融資產，還是可供出售金融資產，其期末的賬面價值都按公允價值進行計量、報告，確認資產的公允價值變動；長期股權投資在持有期間，根據表決權比例、對被投資單位的實質性影響等標準進行劃分，分別采用成本法和權益法進行核算。
三、權益性金融資產的歸類影響分析
對某項資產的歸類偏好，很大程度上取決于該項資產的歸類對公司本身的影響。下面筆者通過比較分析交易性金融資產和可供出售金融資產的會計處理，以及會計處理差異對公司會計指標、全面收益、所得稅、股票價格等方面的影響，以對管理層的歸類偏好做出判斷。
（一）會計處理比較
交易性金融資產和可供出售金融資產同屬于金融資產，都在活躍的市場上有報價，公允價值能可靠計量，它們的會計核算方法適用于獨立的具體準則——《金融工具的確認與計量》，兩者的會計核算有以下異同：
一是初始計量時，交易性金融資產將交易費用計入當期損益；可供出售金融資產將交易費用作為初始成本入賬。二是期末，兩者都按期末公允價值調整賬面價值，但交易性金融資產將公允價值變動計入當期損益（公允價值變動損益），可供出售金融資產將公允價值的正常變動計入資本公積－其他資本公積。交易性金融資產不計提減值準備，可供出售金融資產的公允價值下跌重大或屬非暫時性時，需計提減值損失，減少賬面價值；在計提減值后的可供出售金融資產的公允價值又上升時，如果該可供出售金融資產屬于對負債性金融工具投資，則沖減原計提的減值損失（不在分析范圍），如果屬于對權益性金融工具投資，增加資本公積。三是處置時，兩者都須將累計公允價值變動轉出，但交易性金融資產從“公允價值變動損益”科目轉出；可供出售金融資產從“資本公積——其他資本公積”科目轉出。
（二）會計處理差異的影響分析
1.對會計指標的影響
如果不考慮取得時所發生的交易費用，一項權益性金融資產被歸類為交易性金融資產與被歸類為可供出售金融資產，公允價值的變動對不發生減值的持有期間的利潤有差異，對減值期間及處置時的利潤沒有影響。當所持有的權益性金融資產的公允價值上升時，金融資產不存在減值，如果作為交易性金融資產，導致當期利潤、每股收益、每股凈資產上升；如果作為可供出售金融資產，只會導致投資企業的凈資產、每股凈資產的增加，不影響利潤指標。處置時，兩種歸類方法確認的投資收益總額都等于出售價格與初始投資成本的差額，且投資收益的大小都受金融資產的市場價格變動趨勢的影響。在金融資產的市場價格持續上漲的情況下，會使出售當期的投資收益大幅增加，每股收益大幅上漲；反之，在金融資產的市場價格持續下跌的情況下，會使出售當期的投資收益大幅減少，每股收益大幅下跌。處置時兩種歸類方法所確認的投資收益的唯一差異來源于取得金融資產時對交易費用的處理差異。由于取得投資時的交易費用是一次性的支出，且金額一般不大，在本文的分析中忽略不計。
2.對全面收益的影響
（1）全面收益的含義：
企業的全面收益是指“在報告期內，除與所有者之間的交易以外，由于其他一切原因所導致的凈資產的變動”，包括公司的經營損益、持有資產的未實現和已實現的利得和損失。其中，公司的經營損益是指傳統的會計利潤；持有金融資產的未實現利得和損失是指在持有期間金融資產公允價值的上升和下降，也包括對可供出售金融資產計提的減值損失；持有金融資產的已實現利得和損失是指從取得至出售金融資產所確認的投資收益，包括取得交易性金融資產發生的交易費用、持有金融資產取得的應收股利、出售金融資產時收入超過賬面價值的差額及轉出的累計公允價值變動。
（2）全面收益的計算
全面收益＝期末凈資產－期初凈資產－投資者投入＋向投資者的分配＝（期末的資產－期末的負債）－（期初的資產
－期初的負債）－投資者投入＋向投資者的分配
全面收益的計算基于企業的資產、負債的變動，體現了新準則的資產負債表觀，有別于傳統的收入、費用觀的會計理念。交易性金融資產對取得投資時的交易費用作費用化的處理方法與可供出售金融資產對交易費用作資本化的處理方法，只影響取得金融資產當期的全面收益，不影響以后各期的全面收益的大小。另外，利潤表的損益最終會結轉到資產負債表的所有者權益項下，如果不計所得稅，則交易性金融資產將公允價值變動計入當期損益與可供出售金融資產，將公允價值變動計入資本公積的處理方法也不影響全面收益。因此，采用全面收益評價公司的績效，可減少公司會計政策選擇的影響，應以全面收益作為會計監管和市場監管的一個基礎性指標。
3.對所得稅的影響
（1）公允價值變動對當期和未來期間應交所得稅的影響分析。稅法規定：資產在持有期間公允價值變動不計入應納稅所得額，待處置時一并計算計入應納稅所得額。因此,某項金融資產歸類為交易性金融資產，還是歸類為可供出售金融資產，公允價值的變動不僅不影響當期應交所得稅的大小，也不影響未來期間的應交所得稅。因為不管是交易性金融資產還是可供出售金融資產，處置時確認的損益都等于處置收入扣除賬面價值后的差額加上原計入損益或資本公積的累計公允價值變動，實際上等于處置收入扣除初始入賬成本的差額，因此，不管歸類為何種權益性金融資產，公允價值的變動對未來期間的所得稅沒有影響，即兩種處理方法的遞延所得稅相同。（2）資產減值對當期和未來期間應交所得稅的影響分析。交易性金融資產不需計提減值，可供出售金融資產的公允價值下跌嚴重或屬非暫時性時，需將公允價值的下跌作為減值損失，計入損益表。稅法規定：除應收賬款按期末余額5%。計提的壞賬準備允許稅前扣除外，公司計提的資產減值準備在發生實質性損失前不允許稅前扣除。稅法對資產減值的處理與對交易性金融資產公允價值變動的處理相一致。因此，雖然新準則對這兩種權益性金融資產是否計提減值的規定不同，但不同的歸類不會帶來所得稅的差異。
（3）對所得稅費用的影響分析。新準則規定，所得稅會計采用“資產負債表債務法”，根據會計的賬面價值與計稅基礎的差異計算“暫時性差異”，確定遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。利潤表中的所得稅費用包含當期應交所得稅和遞延所得稅兩部分，由于不同歸類不影響當期應交所得稅和遞延所得稅，因而也不影響所得稅費用。
可見，雖然人為因素可以操縱計入損益表的“公允價值變動收益”和“資產減值損失”的大小，但不能因此調節所得稅。所得稅是公司的一項重要費用支出，由于權益性金融資產的歸類不影響公司所得稅，由此可排除公司借助改變權益性金融資產歸類進行稅收籌劃的動機。
4.對股票價格的影響
新準則下，權益性金融資產的不同歸類對公司會計指標的影響有差異，但這種會計信息的差異只是會計政策選擇的結果，并未實質上改變公司的內在價值。如果資本市場是強有效的，權益性金融資產的不同歸類不影響公司的股票價格，但在資本市場有效性不強，人們識別、利用會計信息的能力不高，只能簡單使用少數幾個財務指標進行決策的情況下，這種由會計政策選擇引起的會計指標的差異傳導到資本市場，對公司的股票價格、關聯公司的股票價格乃至整個股票市場可能產生深刻的影響。
有眾多中外學者關于會計信息有用性的研究表明：會計信息有助于投資者預測公司收益、評估股票價值并做出買賣決策。有不少學者通過數據檢驗證明：每股凈資產或每股收益的變化，對上市公司的股票價格產生影響。還有價值相關性的實證檢驗結果進一步表明：每股收益對公司股票價格的解釋能力大于每股凈資產及其它財務指標的解釋能力。如曹國華、賴蘋2006年的研究《凈資產、剩余收益與股票定價：會計信息的有用性研究》中得出的結論：當期的每股凈資產對股票價格的解釋能力較弱，當期的每股收益對股票價格很有解釋能力，未來的每股收益對預測股票價格沒有太多幫助。
據此推測，在一定條件下，當股票的二級市場價格上升時，為了提高公司的營業利潤、每股收益、每股凈資產以至公司股票的市場價格，持股公司更傾向于將長期股權投資歸類為權益性金融資產，或將權益性金融資產歸類為交易性金融資產；而當股票的二級市場價格下降時，持股公司更傾向于將權益性投資歸類為長期股權投資，或將權益性金融資產歸類為可供出售金融資產。但前提條件一是持股公司認同有關資本市場的會計信息有用性、價值相關性的實證研究結論；二是會計利潤指標、市場價值指標在評價經營者業績時權重適當；三是持股公司對股票市場有合理的預期。顯然，股票市場價格是多種因素的綜合結果，受宏觀政策、資金的充裕程度、投資者的心理預期等多種因素的影響，持股公司難以預測所持有的股票的價格走勢，而其他的兩個前提條件是否能滿足還有待驗證。由此推斷，管理層不存在明顯的借助權益性金融資產的不同歸類影響公司股票價格的動機。
四、結論
綜上所述，一項權益性金融資產被歸類為交易性金融資產或被歸類為可供出售金融資產，影響公司的會計指標，進而影響公司的股票價格，但不影響公司的全面收益、所得稅。由于股市的不確定性，企業管理層在投資權益性金融資產時，不應存在明顯的通過改變權益性金融資產的具體歸類影響股票價格的傾向。如果在監管中更強調全面收益指標的作用，可消除企業管理層通過改變對權益性金融資產的歸類而影響會計指標的動機。但權益性金融資產與長期股權投資相比，兩者的會計核算方法有本質上的不同。一項股權投資被歸類為金融資產與被歸類為長期股權投資，對公司的業績及會計信息質量的影響差異懸殊。因此，為保證會計信息質量，應對企業的股權投資歸類的正確性進行監管。在監管時，應重點關注權益性金融資產與長期股權投資劃分的正確性、合理性。
【參考文獻】
[1]汝瑩，符蓉.經濟收益、會計收益與全面收益的比較分析.四川會計，2003年第5期.
